LA LOI DE L’IMPÔT SUR LE REVENU ET LE DROIT PRIVÉ AU CANADA : COMPLÉMENTARITÉ, DISSOCIATION ET BIJURIDISME CANADIEN

Auteur: David G. Duff*

TABLE DES MATIÈRES
Introduction

1. Complémentarité
1.1 Complémentarité avec le droit civil du Québec
1.2 Complémentarité avec le droit privé des autres provinces
2. Dissociation
2.1 Dons
2.2 Organismes de bienfaisance
2.3 Employé et entrepreneur indépendant
2.4 Résidence
2.5 Acquisition et disposition d'un bien
2.6 Autres décisions
3. Le bijuridisme canadien et la loi de l'impôt sur le revenu
3.1 Le bijuridisme canadien
3.2 Les répercussions sur la loi de l'impôt sur le revenu
3.2.1 L'interprétation
3.2.2 Les modifications
4. Conclusions

INTRODUCTION
Aux fins de l’application de la Loi de l’impôt sur le revenu du Canada (ci-après « L.I.R. »),[1]
il faut d’abord qualifier les opérations et les montants auxquels s’appliquent les diverses
conséquences fiscales. De façon générale, les tribunaux canadiens ont suivi les décisions des
tribunaux anglais en statuant que ces opérations et montants doivent être interprétés selon
[TRADUCTION] « les droits et obligations juridiques des parties établis à partir de principes
juridiques ordinaires », peu importe leur substance économique ou leur réalité commerciale.[2]
Comme l’a souligné la Cour suprême du Canada dans une récente décision :
… notre Cour n'a jamais statué que la réalité économique d'une situation pouvait justifier une
nouvelle qualification des rapports juridiques véritables établis par le contribuable. Au contraire,
nous avons décidé qu'en l'absence d'une disposition expresse contraire de la Loi ou d'une
conclusion selon laquelle l'opération en cause est un trompe-l’œil, les rapports juridiques établis
par le contribuable doivent être respectés en matière fiscale.[3]
Par conséquent, l’application de la L.I.R.fait appel habituellement à la fois au droit public de la
loi elle-même et au droit privé par lequel sont définis les rapports juridiques véritables établis
par le contribuable.
Au Canada, la Loi constitutionnelle de 1867 attribue la compétence générale du droit privé
aux législatures provinciales conformément à leur pouvoir exclusif d’adopter des lois en matière
de « propriété et [de] droits civils ».[4] En règle générale, le droit privé du Québec est régi par
le Code civil,[5] alors que celui des autres provinces (les « provinces de common law ») est
régi à la fois par la common law et les lois provinciales applicables.[6] À cet égard, le Canada
peut être qualifié de pays « bijuridique » dans lequel deux traditions juridiques coexistent au sein
d’un même état.[7] Par conséquent, le « bijuridisme » peut être défini de façon étroite comme
étant « la coexistence, au sein d’un même État, de deux traditions juridiques »,[8] et de manière
plus large comme étant « le partage de valeurs et de traditions » tirées de chacune des deux
traditions juridiques.[9]
Malgré la compétence exclusive des provinces en matière de propriété et de droits civils, il est
reconnu en général que le gouvernement fédéral peut « édicter des règles de droit privé dans la
poursuite des fins qui lui sont propres lorsqu'il légifère sur des matières de sa compétence »[10]
- ces règles ayant préséance en cas d’incompatibilité avec le droit provincial.[11] Comme la Loi
constitutionnelle de 1867 permet au gouvernement fédéral de prélever des revenus « par tous
modes ou systèmes de taxation »,[12] il s’ensuit que le Parlement peut, à cette fin, adopter
explicitement ou s’en remettre implicitement au droit privé de différentes provinces ou « édicter
des règles particulières qui sont incompatibles avec celles du droit privé d’une, de plusieurs ou
de toutes les provinces ».[13] Lorsque la législation fédérale se fonde sur un terme ou une
notion propre à l’une des deux principales traditions juridiques du Canada, la législation peut
être qualifiée d’« unijuridique ».[14] D’autre part, les règles fédérales peuvent s’inspirer du droit
civil ou de la common law pour créer un système de droit mixte,[15] ou introduire des termes et
des notions autonomes qui transcendent les deux traditions juridiques.[16]
Lorsque la législation fédérale adopte le droit privé de la province pertinente ou se fonde sur
celui-ci afin de compléter le droit fédéral, un rapport de « complémentarité » existe entre la loi
fédérale et ce droit privé.[17] Et lorsque la législation fédérale ne tient aucunement compte du
droit privé de la province visée, se fondant plutôt sur d’autres notions juridiques ou sur des
règles indépendantes adoptées au niveau fédéral, un rapport de « dissociation » existe entre le
droit fédéral et le droit privé de la province.[18] Bien qu’un rapport de complémentarité ou de
dissociation puisse être explicite lorsqu’une loi renvoie expressément au droit privé d’une
province ou y déroge précisément,[19] ces rapports sont souvent implicites et établis par les
tribunaux.[20] Par conséquent, dans ces cas, la relation entre la législation fédérale et le droit
privé provincial dépend en fin de compte de l’interprétation législative.
Le présent rapport examine la relation entre la L.I.R. et le droit privé provincial, en évaluant les
décisions judiciaires et les dispositions législatives à la lumière des objectifs du bijuridisme
canadien, exprimés dans la Politique sur le bijuridisme législatif adoptée par le ministère de la
Justice en juin 1995,[21] le préambule de la Loi d’harmonisation no 1 du droit fédéral avec
le droit civil,[22] et des récentes modifications apportées à la Loi d’interprétation
fédérale[23]. Dans la première partie de l’exposé, nous examinons des décisions dans lesquelles
les tribunaux canadiens ont reconnu l’existence d’un rapport de complémentarité entre la L.I.R.
et le droit privé provincial, en se fondant sur ce dernier pour déterminer l’application de la
première. La deuxième partie de l’exposé porte sur des décisions dans lesquelles les tribunaux
canadiens ont dissocié la L.I.R. du droit privé provincial, déterminant les conséquences fiscales
en ne tenant pas ou presque pas compte du droit privé de la province visée. La troisième partie
de l’exposé est consacrée aux origines et aux buts du bijuridisme canadien et à ses
répercussions sur l’interprétation et les modifications de la L.I.R. La dernière partie offre des
conclusions et des recommandations.
1. Complémentarité
Comme l’application de la Loi de l’impôt sur le revenu repose sur « les droits et obligations
juridiques ... établis à partir de principes juridiques ordinaires »[24] qui sont généralement
définis par le droit privé provincial, il n’y a rien d’étonnant à ce que les tribunaux et les auteurs
canadiens aient souvent confirmé le principe de complémentarité entre cette loi et le droit privé
provincial. La présente partie passe en revue quelques décisions en matière fiscale dans
lesquelles ce principe a été exprimé ou appliqué, notamment des décisions dans lesquelles les
tribunaux se sont fondés sur le droit civil du Québec ainsi que celles qui s’appuient sur la
common law, de nature jurisprudentielle, ou les règles législatives adoptées dans d’autres
provinces ou les deux à la fois.
1.1.Complémentarité avec le droit civil du Québec
Parmi les premières décisions ayant établi un principe de complémentarité entre la LIR et le
droit civil du Québec, soulignons l’affaire Perron c. M.R.N.,[25] portant sur un contribuable qui
a vendu un hôtel en 1956, mais qui a repris possession de la propriété aux termes d’une clause
résolutoire du contrat lorsque l’acheteur a fait défaut de payer et a effectué une cession
conformément à la Loi sur les faillites. Lorsque le ministre a imposé la récupération de
l’amortissement sur la disposition de l’hôtel, le contribuable a fait valoir que la clause résolutoire
avait pour effet de dissoudre le contrat, annulant ainsi la disposition. En appel de la décision, la
Commission a soutenu que la question fiscale reposait sur les rapports juridiques établis par le
droit privé du Québec :
Si l'impôt sur le revenu est une création de la loi qui l'impose, cette loi doit
s'appliquer dans le cadre des lois civiles qui régissent les relations juridiques
entre les individus. L'impôt se greffe en quelque sorte sur l'arbre juridique qui
couvre de son ombre les droits et les obligations nés des contrats.
… Il faut bien se rappeler que les relations juridiques des parties à un contrat et
les conséquences qui découlent de ce contrat doivent être respectées par les
personnes chargées d’appliquer la Loi de l’impôt sur le revenu. Ce dont il
faut, avant tout, tenir compte, c’est la nature véritable des contrats et les effets
qu’ils ont à l’égard des parties contractantes et à l’égard de tiers, en regard de
la loi générale du lieu - droit commun, ou droit civil du Québec, selon le
cas.[26]
Citant l’article 1088 du Code civil du Bas Canada,[27] qui énonce que « [l]a condition
résolutoire, lorsqu’elle est accomplie, ... oblige chacune des parties à rendre ce qu’elle a reçu et
remet les choses au même état que si le contrat n’avait pas existé », la Commission a accueilli
l’appel du contribuable.
Une autre expression de ce principe est offerte dans la décision La Reine c. Lagueux & Frères
Inc.,[28] dans laquelle le contribuable a tenté de déduire les paiements de location sur de
l’équipement forestier qu’il avait loué aux termes de contrats comportant une option d’achat de
l’équipement à des conditions favorables à la fin des contrats de location. Rétablissant la
cotisation émise par le ministre, qui n’admettait pas les déductions parce que les transactions
étaient adéquatement qualifiées comme étant des ventes, et non des baux, la Cour a souligné
que ce résultat ne découlait pas de l’application de règles anti-évitement législatives ou
judiciaires favorisant la substance aux dépens de la forme, mais sur les rapports juridiques
véritables établis en droit civil. Selon le juge Décary :
À mon avis, la nature des droits et obligations créés aux contrats passés par la défenderesse
doit s’établir d’après les dispositions du Code civil.
Le droit fiscal, à mon avis, est un droit accessoire qui n’existe qu’au niveau des effets découlant
des contrats. Une fois la nature des contrats déterminée par le droit civil, la Loi de l’impôt sur
le revenu intervient, mais seulement alors, pour imposer, des conséquences fiscales à ces
contrats. Sans contrat, sans droit et sans obligation, il ne peut y avoir d’incidence fiscale.
L’application de la Loi de l’impôt est soumise à un diagnostic civil que ce diagnostic soit de
droit civil ou de droit commun.
Il n’y a aucune nécessité pour déterminer la nature des contrats de recourir à la théorie
populaire en droit fiscal de la forme et de la substance, si le droit privé du lieu où est intervenu le
contrat, en l’occurrence ici, le Code civil, contient des dispositions qui ont la même portée que
cette théorie.[29]
Se fondant sur l’article 1013 du C.c.B.-C., qui accordait la priorité à la « commune intention »
des parties plutôt qu’au « sens littéral » du contrat, la Cour a déterminé que les contrats étaient
des « ventes conditionnelles, sous condition suspensive, et [non des] baux ».[30]
Le principe de complémentarité dans le contexte du droit civil du Québec est également
exprimé dans la décision Olympia and York Developments Ltd. c. La Reine,[31] dans
laquelle le contribuable a tenté entre 1970 et 1973 d’obtenir une déduction pour amortissement
sur un ensemble d’immeubles, dont il a cédé la possession à un acheteur en 1969 aux termes
d’un contrat de vente reportant le transfert de titre jusqu’en 1974. En réponse à l’argument du
ministre selon lequel le contribuable avait vendu l’immeuble en 1969 (auquel cas il ne pouvait
plus déduire d’amortissement), la Cour a expliqué que la question devait être tranchée par
l’application du droit civil du Québec :
Il est évident que les droits des parties au contrat ainsi que toutes les questions relatives aux
diverses conventions et aux rapports juridiques tenant aux actes des parties à ces conventions
doivent être déterminés conformément à la loi de la province de Québec ….
Puisque la Loi de l’impôt sur le revenu ne définit le mot « vente » ni ne lui accorde aucun sens
spécial, ce mot doit être envisagé à la lumière des lois de la province de Québec telles qu’elles
s’appliquent aux rapports nés de ce contrat ….[32]
De plus, à cette fin, il a expliqué que la jurisprudence de common law anglaise portant sur la
signification du mot « vente » n’était pas pertinente :
« En common law, la nature des rapports entre vendeur et acheteur
d’immeuble, dans un cas donné, est régie dans une grande mesure par la
distinction des notions de propriété, de biens et de recours entre la common law
et l’équity et par les principes applicables aux diverses catégories de fiducies et
de fiduciaires. Ces notions sont inconnues en droit civil. Chercher une solution
au litige en l’espèce dans la jurisprudence de common law équivaut donc à
entreprendre un voyage périlleux sur des chemins rocailleux et tortueux, pleins
d’embûches, qui (avec de la chance) conduiraient à un cul-de-sac. »[33]
Bien qu’elle ait finalement rejeté l’appel du contribuable pour le motif que la transaction conclue
en 1969 équivalait à une « disposition » au sens de la LIR,[34] la Cour a rejeté la prétention du
ministre selon lequel la propriété avait été « vendue » en 1969. Au contraire, le juge Addy a
conclu, se fondant sur le droit civil applicable, que « si l’acheteur et le vendeur ont convenu que
la vente n’aurait lieu qu’au paiement, il n’y a pas vente sur le plan juridique, mais un simple
contrat exécutoire stipulant que la vente aura lieu à une date ultérieure, au moment du
paiement. » [35]
Bien que chacune de ces affaires portait sur le droit privé régissant les relations contractuelles,
d’autres décisions appliquant un principe de complémentarité entre la LIR et le droit civil du
Québec ont porté sur le droit des biens. Dans l’arrêt Sura c. Canada,[36] par exemple, dans
laquelle le contribuable soutient que le régime de communauté de biens du Code civil lui permet
de partager son salaire et son revenu de location avec sa femme, la Cour suprême du Canada
s’est fondée sur le droit civil, qui reconnaît que le mari est l’administrateur prépondérant des
biens de la communauté, pour conclure que le seul contribuable pouvait être imposé sur le
revenu de la communauté.[37] Selon la Cour :
… s’il est vrai, comme je le crois, que la femme est copropriétaire des biens
communs, il est également vrai qu’elle n’a pas l’exercice de la plénitude des
droits que confère normalement la propriété : art. 406 C.C. Son droit est
informe, démembré, inférieur même à celui de quelqu’un qui a la nue propriété
d’un bien et dont un autre a l’usufruit. Il est stagnant, presque stérile, parce
qu’improductif durant la vie du conjoint. Ce n’est qu’à la dissolution de la
communauté que la femme sera investie de la plénitude de son droit de
propriété, qui comporte le jus utendi, fruendi et abutendi, dont sa condition
maritale l’avait temporairement dépouillée.[38]
De façon générale, la même conclusion a été tirée dans des affaires subséquentes, à partir de
l’arrêt Sura, précité, et des conséquences juridiques du C.c.B.-C. et du C.c.Q.[39] Toutefois,
en 1990, cette jurisprudence a été remplacée par une modification de la L.I.R. déterminant que
les biens de la communauté qui étaient la propriété du conjoint avant qu’ils soient sujets à la
communauté sont réputés être la propriété de ce conjoint ou, dans tout autre cas, au conjoint
qui administre le bien.[40]
Dans d’autres décisions, on s’est fondé sur le droit civil du Québecpour déterminer si ou quand
un bien a été transféré à un conjoint afin de permettre l’attribution d’un revenu ou de gains en
capital,[41] ou la responsabilité solidaire des dettes fiscales dues par l’auteur du transfert au
moment du transfert.[42] Dans l’affaire Garant c. M.R.N.,[43] par exemple, le juge Rouleau a
rejeté l’application par le ministre des règles d’attribution énoncées aux paragraphes 74(1) et 74
(2) de la L.I.R. de l’époque pour le motif que, selon le droit civil, aucun transfert de biens n’a eu
lieu lorsque le contribuable et son épouse ont passé du régime matrimonial de la communauté de
biens à celui de la séparation de biens. De même, dans la décision Furfaro-Siconolfi c. La
Reine,[44] dans laquelle une contribuable a reçu 30 000 $ de son mari en octobre 1983,
période à laquelle ce dernier devait payer des impôts aux termes de la loi, la Cour s’est fondée
sur le droit civil pour conclure que la contribuable n’était pas conjointement et solidairement
responsable des dettes fiscales de son mari, puisque le paiement n’était pas vraiment un transfert
de propriété, mais visait plutôt à régler une dette que le mari avait contractée dans le cadre du
contrat de mariage signé en septembre 1977. Selon le juge Pinard :
… s’agissant d’un contrat de mariage passé au Québec, entre québécois qui se
sont subséquemment mariés au Québec, il importe de considérer les
dispositions du Code civil du Bas-Canada.
…
Or, c’est par l’effet des art. 777, 782, 878, 788, 795, 817, 821, et 1085 du
Code civil du Bas-Canada qu’en l’espèce la donation de 30 000 $ stipulée au
contrat de mariage a eu pour effet de transférer la propriété de cet argent à la
demanderesse dès la signature du contrat le 2 septembre 1977 ….[45]
Comme le conjoint de la contribuable ne devait aucun impôt en septembre 1977, le paiement
subséquent effectué en octobre 1983 a été exclu de l’application de l’article 160.[46]
Dans d’autres instances, on s’est appuyé sur le droit civil du Québec pour déterminer si un
contribuable avait formé une société de personnes valide,[47] était devenu admissible à un
paiement de sorte que le montant puisse être considéré comme un montant à recevoir,[48] avait
reçu une pension alimentaire imposable ou une prestation compensatoire non imposable,[49]
avait fait un don afin d’obtenir une déduction pour don à un organisme de bienfaisance,[50] ou
avait exécuté des services à titre d’employé ou d’entrepreneur indépendant.[51] Toutefois, dans
les deux derniers cas, les tribunaux ont aussi emprunté des principes de la common law pour
interpréter la notion juridique applicable, dissociant ainsi la signification de ces notions aux fins
fiscales de la signification établie par le droit civil du Québec.
1.2. complémentarité avec le droit privé des autres provinces
Bien que les premières et les plus explicites expressions de la complémentarité soient apparues
dans des affaires portant sur la LIR et le droit civil du Québec, ce principe a également été
exprimé et appliqué dans des instances mettant en cause le droit privé d’autres provinces.
Comme ce fut le cas au Québec, certaines de ces affaires portent sur le droit des relations
contractuelles, alors que d’autres ont trait au droit des biens. En outre, certaines décisions font
référence aux lois provinciales régissant le droit des sociétés et les prescriptions.
L’un des exemples les plus remarquables de complémentarité entre la L.I.R. et le droit privé
d’une province autre que le Québec est l’arrêt de la Cour suprême du Canada dans l’affaire
Continental Bank of Canada c. La Reine,[52] dans laquelle le ministre n’a pas admis un
transfert de biens amortissables à imposition différée aux termes du paragraphe 97(2) de la
L.I.R. pour le motif que le contribuable n’avait pas disposé du bien en faveur d’une société de
personnes valide conformément à la disposition. Comme la L.I.R. ne définit pas la notion
juridique de société de personnes aux fins de ce paragraphe ou de toute autre disposition, la
Cour a examiné la Partnerships Act de l’Ontario[53]et la common law sur laquelle est fondée
cette loi afin de déterminer si la disposition s’appliquait au roulement. Selon le juge Bastarache :
À l’article 2 de la Loi sur le sociétés en nom collectif, le terme société en nom
collectif est défini comme étant « la relation qui existe entre des personnes qui
exploitent une entreprise en commun en vue de réaliser un bénéfice ». Ce libellé,
commun à la plupart des lois sur les sociétés en nom collectif dans les ressorts
de common law, comporte trois éléments essentiels : (1) une entreprise, (2)
exploitée en commun (3) en vue de réaliser un bénéfice...
L'existence d'une société en nom collectif est tributaire des faits et circonstances
propres à chaque espèce. Elle est également fonction de l'intention véritable des
parties. Comme il est indiqué dans Lindley & Banks on Partnership (17e éd.
1995), à la p. 73: [TRADUCTION] «pour déterminer l'existence d'une société
en nom collectif [. . .] il faut tenir compte du contrat et de l'intention véritables
des parties ressortant de l'ensemble des faits de l'affaire».
… Dans les cas comme celui qui nous occupe, où les parties ont conclu un
accord écrit formel régissant leurs rapports et se présentent comme des
associés, les tribunaux doivent se demander si l'accord renferme le genre de
dispositions figurant habituellement dans les contrats de société, si on a appliqué
le contrat et si, dans les faits, il a régi les affaires des parties ....[54]
Bien qu’il ait conclu que « [les parties] ont créé une société en nom collectif valide au sens de
l’art. 2 de la Loi sur les sociétés en nom collectif »,[55] le juge Bastarache (dissident) s’est
fondé sur l’article 34 de cette loi, qui prévoit qu’une société en nom collectif est « dissoute dans
tous les cas où se produit un événement qui rend illégale soit l’exploitation de l’entreprise de la
firme, soit son exploitation par les membres de la firme dans le cadre d’une société en nom
collectif » pour conclure que la société en nom collectif a été dissoute en raison d’une
disposition de la Loi sur les banques qui interdit aux banques d’acquérir ou de détenir une
participation dans une société de personnes ni de participer autrement à une telle société. Se
fondant également sur le droit provincial, la majorité a conclu que la Loi sur les banques ne
rendait pas « illégale » la société de personne au sens de l’article 34 de la Loi sur les sociétés
en nom collectif.[56]
Un autre exemple de complémentarité entre la LIR et le droit privé d’une province autre que le
Québec se trouve dans la décision M.R.N. c. Wardean Drilling Ltd.,[57] dans laquelle le
contribuable a tenté, en calculant son revenu pour l’année d’imposition de 1963, de déduire
l’amortissement relatif à une foreuse achetée au cours de cette année aux termes d’un contrat
exécutoire, mais qui n’a été livrée qu’en 1964. Comme l’admissibilité d’une déduction pour
amortissement dépend de l’acquisition du bien par le contribuable et que la LIR ne définit pas le
concept de l’acquisition, la Cour s’est fondée sur la Sale of Goods Act[58]de l’Alberta afin
d’établir le moment où la foreuse avait été acquise. Selon le juge Cattanach :
[TRADUCTION]… Les deux parties ont présenté des arguments fondés sur
l’hypothèse que les contrats en cause sont régis par les lois de la province de
l’Alberta. Je crois que l’hypothèse est bien fondée. Les deux parties étaient
résidents de l’Alberta lorsque les contrats ont été négociés.
Les articles 20 et 21 de la Sale of Goods Act de l’Alberta (R.S.A. 1955,
ch. 295) définissent le moment du transfert de la propriété d’un bien et les
règles permettant de confirmer l’intention des parties quant au moment où le
bien doit passer aux mains de l’acheteur.
L’article 20 porte ce qui suit :
[TRADUCTION]
20. (1) La propriété d'objets déterminés ou certains est transférée à l'acheteur
au moment où les parties au contrat ont l'intention de la transférer.
(2) Pour déterminer l'intention des parties, il y a lieu de considérer les
stipulations du contrat, la conduite des parties et les circonstances de l'espèce.
L’article 21(1) porte ce qui suit :
[TRADUCTION]
21. (1) Sauf intention contraire, les règles suivantes servent à déterminer
l’intention des parties quant au moment du transfert à l’acheteur de la propriété
des objets :
Règle I. La propriété d’objets déterminés et livrables vendus sans condition est
transférée à l’acheteur au moment de la conclusion du contrat, peu importe que
le paiement, la livraison ou les deux soient différés.
Règle II. La propriété d’objets déterminés que le vendeur est tenu de modifier
pour les rendre livrables n’est transférée qu’une fois que les modifications ont
été faites et que l’acheteur en a été avisé....[59]
Se fondant sur la preuve indiquant que le titre devait être transféré [TRADUCTION] « à la date
de l’expédition », la Cour a statué que la propriété n’avait pas été transférée avant 1964 :
[TRADUCTION] La propriété de la foreuse aurait pu être transférée
immédiatement si telle avait été l’intention des parties. Mais ce ne fut pas le cas.
Il a été convenu, comme le montre la note inscrite à la page 5 de la facture, que
le titre devait être transféré et les notes émises à la date de l’expédition. La
livraison ou l’expédition n’a eu lieu que le 18 février 1964 et, par conséquent, le
titre de propriété de la foreuse n’a été transféré à l’intimé qu’à cette date.
Je suis d’avis que ni la règle I ni la règle II énoncées à l’article 21 de la Sale of Goods Act ne
s’applique aux modalités du contrat en l’espèce, mais plutôt que l’intention des parties quant au
moment du transfert de la propriété de la foreuse est établie par les termes du contrat
conformément à l’article 20 de la Sale of Goods Act.[60]
De la même façon, dans la décision West Kootenay Power & Light Co. c. La Reine,[61] la
Cour s’est fondée sur la loi provinciale sur la vente de marchandises pour déterminer si les frais
prévus pour l’électricité livrée mais non facturée doivent être inclus dans le calcul du revenu du
contribuable pour chacune des années d’imposition en cause. Se référant aux articles 31 et 32
de la Sale of Goods Act de la Colombie-Britannique[62] qui énonce que [TRADUCTION]
« lorsqu’un bien est vendu, livré et consommé, la remise d’un compte n’est pas une condition
préalable au droit à être payé »,[63] la Cour a soutenu que les revenus estimés étaient des
sommes à recevoir au sens de l’alinéa 12(1)b) de la LIR qui doivent être incluses dans le calcul
du revenu du contribuable pour chacune des années visées.
Le jugement rendu par la majorité dans l’affaire Will-Kare Paving & Contracting Ltd. c. La
Reine[64] est un autre exemple de la complémentarité entre la LIR et le droit privé des relations
contractuelles. Dans cette affaire, la Cour a examiné l’exigence législative selon laquelle le bien
doit être utilisé principalement pour « la fabrication ou la transformation de marchandises en vue
de la vente ou de la location » pour être admissible à titre de déduction pour amortissement
accélérée à l’égard de biens de la catégorie 39 et de crédits d’impôt à l’investissement aux
termes du paragraphe 127(5) de la LIR.[65] La contribuable, qui exploitait une entreprise
d’asphaltage, a voulu se prévaloir des deux stimulants fiscaux en soutenant qu’elle fabriquait de
l’asphalte qu’elle vendait à des clients dans le cadre de services d’asphaltage. Le ministre a
établi une nouvelle cotisation pour le motif que les contrats d’asphaltage avaient été conclus
pour la fourniture d’ouvrage et non pour la vente de marchandises. Soulignant que « vente et
location ont un sens bien établi en droit »,[66] le juge Major a statué que l’interprétation de ces
termes dans les dispositions pertinentes de la LIR devrait être faite à la lumière de leur sens
commercial plutôt que de leur sens ordinaire :
... en incluant les mentions de la vente ou de la location dans les dispositions
prévoyant l'octroi de stimulants pour la fabrication ou la transformation, le
législateur a opté pour un langage qui fait appel à des distinctions relativement
subtiles issues du droit privé. La Loi est en fait truffée de telles distinctions. Sauf
indication contraire expresse, il y a lieu de recourir à l'interprétation qui découle
des règles bien établies du droit commercial.
Interpréter en l'espèce le mot vente selon son «sens ordinaire» supposerait que la Loi s'applique
en vase clos sans tenir aucun compte de la qualification juridique des rapports commerciaux
plus généraux qu'elle vise. Il ne s'agit pas d'un code du commerce qui s'ajoute à une loi fiscale.
Notre Cour a tenu pour acquis, dans des arrêts antérieurs, qu'il faut s'en remettre aux règles
plus générales du droit commercial pour attribuer un sens à des mots qui, indépendamment de la
Loi, sont bien définis. Voir Continental Bank Leasing Corp. c. Canada, [1998] 2 R.C.S.
298. Voir également P. W. Hogg, J. E. Magee et T. Cook, Principles of Canadian Income
Tax Law (3e éd. 1999), à la p. 2, où les auteurs signalent :
[TRADUCTION] La Loi de l'impôt sur le revenu se fonde implicitement sur le
droit commun et plus particulièrement sur le droit des contrats et le droit des
biens [. . .] Le fait qu'une personne soit un employé, un entrepreneur
indépendant, un associé, un mandataire, le bénéficiaire d'une fiducie ou
l'actionnaire d'une société par actions a généralement une incidence sur
l'obligation fiscale et dépend de notions du droit commun, soit généralement du
droit provincial.[67]
Faisant référence à « la common law et [aux] lois relatives à la vente de marchandises »[68] qui
établissent une distinction entre un contrat de vente de marchandises et un contrat de fourniture
d’ouvrage et de matériaux,[69] la Cour a rejeté l’appel du contribuable pour le motif que le bien
pour lequel avait demandé deux stimulants fiscaux « était [utilisé] principalement pour la
fabrication ou la transformation de marchandises fournies en exécution de contrats de fourniture
d’ouvrage et de matériaux, et non en exécution de contrats de vente ».[70]
Passant du droit des contrats pour s’attarder maintenant au droit des biens, nous notons que les
tribunaux s’en sont également remis au droit privé de provinces autres que le Québec afin de
déterminer la responsabilité aux termes de la LIR. Par exemple, dans la décision Drescher c.
La Reine,[71]où le contribuable a soutenu que le revenu d’intérêt tiré de dépôts à terme devait
être partagé entre sa conjointe et sa fille parce que les dépôts à terme avaient été achetés avec
les produits d’un billet de loterie qu’ils avaient acquis ensemble, la Cour a examiné le droit privé
du Manitoba pour déterminer le résultat qui était approprié en l’espèce. Selon le juge Muldoon :
… ce sont le droit des biens et les règles de l’equity de la province où sont
situés les biens qui permettent de déterminer qui a des droits sur les biens. La
jurisprudence manitobaine est une source fiable en l’espèce.
La common law et l’equity sont toutes deux applicables au Manitoba lorsqu’il s’agit de régler la
question de la propriété d’un billet gagnant conférant la propriété de l’argent du prix ainsi que
des intérêts produits par celui-ci.[72]
Tout en rejetant la prétention du ministre, sur la base de Sura, précité, que le revenu devrait être
attribué au bénéficiaire légal du revenu sans tenir compte du droit de propriété à titre de
bénéficiaire du bien, la Cour s’est trouvée d’accord avec le contribuable puisqu’il a agi à titre de
« fiduciaire de sa femme et de sa fille, au sus et avec le consentement de celles-ci ».[73]
Conformément à cette décision, d’autres affaires entendues dans les provinces de common law
ont également été tranchées à partir des principes d’equity afin d’attribuer un revenu aux fins de
l’impôt. Par exemple, dans la décision Feder c. M.R.N.,[74] lorsque le ministre a établi la
cotisation du contribuable à partir du profit tiré de la vente d’un terrain qu’il détenait en son seul
nom, la Commission a accepté l’argument du contribuable selon lequel le revenu devait être
partagé de façon égale avec son épouse parce que la moitié de la propriété était visée par une
fiducie par interprétation en faveur de cette dernière.[75] En outre, dans l’affaire Stockman c.
La Reine,[76] la Cour a autorisé la contribuable à déduire la moitié des pertes locatives subies
à l’égard de biens dont le titre de propriété appartenait à son ex-mari pour le motif que ce
dernier détenait le bien aux termes d’une fiducie par interprétation en faveur de la contribuable.
Dans d’autres affaires, le résultat de l’existence d’une fiducie par interprétation a été utilisé pour
empêcher une disposition réputée au moment du décès aux termes du paragraphe 70(5) de la
LIR,[77] et pour empêcher l’application de la règle d’attribution de l’ancien paragraphe 74(2)
sur un gain en capital tiré d’actions dont le titre avait été transféré par le contribuable à son
épouse.[78] Bien qu’en plusieurs occasions des contribuables n’aient pas réussi à établir
l’existence d’une fiducie par interprétation ou par déduction,[79] ces décisions ont
uniformément supposé que ces principes peuvent être invoqués pour déterminer l’application de
diverses règles tirées de la LIR.[80]
D’autres décisions ont été fondées sur des notions de common law en matière de propriété afin
de déterminer si le bien avait été transféré à un conjoint ou à une personne ayant un lien de
dépendance en vue de l’application de la règle de la responsabilité solidaire énoncée à l’article
160 de la LIR. À titre d’illustration, dans l’affaire Gardner c. M.R.N.[81], lorsque le ministre a
établi la cotisation de la contribuable pour des dettes fiscales dues par son époux lorsqu’il a
signé une renonciation afin de retirer son nom du titre de la résidence dont ils étaient
conjointement propriétaires, la Cour a accueilli l’appel de la contribuable pour les motifs que
celle-ci avait la propriété effective du bien, que son époux détenait le titre de propriété dans le
seul but de permettre à la contribuable d’obtenir une hypothèque, et que la renonciation n’avait
pour effet que de transférer le titre sans modifier la propriété effective.[82] De la même façon,
dans la décision Savoie c. La Reine[83], la Cour a limité l’application de l’article 160 à la
moitié de la valeur de la propriété transférée à la contribuable par son époux à une époque où il
devait des impôts, pour le motif que la propriété était visée par une fiducie par interprétation ou
une fiducie par déduction en sa faveur. De plus, dans l’affaire Biderman c. La Reine,[84] où le
contribuable avait une dette envers les autorités fiscales lors du décès de son épouse, la Cour a
examiné la common law afin de déterminer si le contribuable avait signé une renonciation valide
de son héritage et si une telle renonciation pouvait servir à éviter l’application de l’article 160 à
l’attribution de son bien à ses enfants. Bien qu’elle ait conclu que le contribuable n’avait pas
signé une renonciation valide, la Cour a indiqué dans une opinion incidente que parce qu’
[TRADUCTION] « une renonciation opère par voie d’annulation, et non par voie
d’aliénation »,[85] une renonciation valide aurait pour effet d’empêcher l’application de la règle
de responsabilité conjointe et solidaire.[86]
Dans d’autres affaires, les tribunaux ont examiné des lois provinciales régissant la succession
des biens afin de déterminer si les contribuables avaient satisfait aux exigences législatives leur
permettant de reporter l’impôt sur des transferts testamentaires à un conjoint ou le transfert d’un
bien agricole à un enfant.[87] Par exemple, dans la décision Boger Estate c. La Reine[88], la
Cour s’est fondée sur la Devolution of Real Property Act de l’Alberta[89] pour en arriver à la
conclusion qu’un intérêt bénéficiaire dans le bien agricole avait été « transféré ou attribué » aux
enfants du contribuable, comme l’exige le paragraphe 70(9) de la LIR, même si le bien avait été
vendu par la succession du contribuable avant qu’il ne soit attribué aux enfants. En outre, dans
Hillis c. La Reine,[90] dans laquelle le contribuable est décédé sans testament en février 1977,
la Cour d’appel fédérale a pris en considération deux lois de la Saskatchewan - la Intestate
Succession Act[91](Loi sur les successions ab intestat) et la Dependants’ Relief Act[92] (Loi
sur l’aide aux personnes à charge) - afin de déterminer quand les biens du contribuable
[TRADUCTION] « ont été, par dévolution, irrévocablement acquis » par l’épouse de celui-ci
aux fins du roulement prévu au paragraphe 70(6) de la LIR, qui exigeait à l’époque que la
dévolution ait lieu « dans les 15 mois qui suivent le décès du contribuable ou dans un délai plus
long qui est un délai raisonnable dans les circonstances ».[93] Même si elle a convenu que la
Intestate Succession Act permettait la dévolution de 10 000 $ et d’un tiers du reliquat au
conjoint du contribuable immédiatement après le décès de celui-ci, la Cour n’était pas unanime
sur l’effet d’une ordonnance rendue aux termes de la Dependants’ Relief Act en décembre
1979, le juge Heald concluant que la Cour devait respecter la loi provinciale donnant à
l’ordonnance un effet rétroactif à la date du décès du contribuable,[94] et les autres juges
maintenant que l’ordonnance rendue en vertu de la loi n’avait pas opéré de dévolution
irrévocable dans un délai de 15 mois.[95] Malgré cette conclusion, le roulement a été admis
parce que les biens avaient été irrévocablement dévolus à la conjointe dans un délai
raisonnable.[96]
Outre les affaires faisant intervenir le droit privé des relations contractuelles et des biens, on a
appliqué dans d’autres décisions le principe de complémentarité en se fondant sur des lois
provinciales régissant le droit des sociétés et les prescriptions. Par exemple, dans l’arrêt Kalef
c. La Reine,[97] la Cour d’appel fédérale s’est fondée sur la Ontario Business Corporations
Act[98], afin de déterminer si le contribuable était visé par l’article 227.1 de la LIR, selon lequel
les administrateurs d’une société qui omet de payer ses propres impôts ou des montants qu’elle
doit déduire à la source sont « solidairement responsables, avec la société, du paiement de cette
somme, y compris les intérêts et les pénalités s’y rapportant ». Selon le juge McDonald :
La Loi de l’impôt sur le revenu ne définit pas le terme « administrateur » et elle n’établit pas
de critère en ce qui concerne le moment où une personne cesse d’occuper ce poste….
Bien qu’il puisse être loisible au législateur fédéral de s’écarter expressément des principes du
droit des compagnies pour l’application de la Loi de l’impôt sur le revenu, je ne crois pas que
l’on doive lui imputer une telle intention. Compte tenu du silence de la Loi de l’impôt sur le
revenu, je crois qu’il convient de se guider sur la loi sur les compagnies applicable, en l’espèce
la Loi sur les compagnies de l’Ontario.[99]
Concluant ainsi que le contribuable continue d’occuper le poste d’administrateur même après
qu’un syndic de faillite ait été nommé et ait pris le contrôle des actifs de la société en excluant
ses administrateurs, la Cour a rejeté la prétention du contribuable selon lequel l’action du
ministre était visée par la règle de prescription énoncée au paragraphe 227.1(4) de la LIR, qui
interdit toute poursuite intentée en vertu du paragraphe 227.1(1) plus de deux ans après que
l’administrateur ait cessé d’être un administrateur de la société.
De la même façon, dans la décision Wheeliker c. La Reine,[100] la Cour d’appel fédérale a
examiné la Companies Act de la Nouvelle-Écosse[101] pour décider si les contribuables, qui
n’étaient pas des administrateurs de droit, étaient néanmoins solidairement responsables aux
termes de l’article 227.1 de la LIR parce qu’ils agissaient à titre d’administrateurs de fait pour
une société sans but lucratif qui a fait défaut de remettre les impôts retenus à la source sur le
salaire des employés. Reprenant le passage de la décision Kalef, précitée, cité ci-dessus, le
juge Noël (le juge Desjardins souscrivant à ces motifs) a expliqué que, comme la LIR ne définit
pas le terme « administrateur » ni de façon générale, ni aux fins de cette disposition, « il est
logique de se tourner vers la loi régissant la constitution en personne morale de la compagnie
pour déterminer qui est un administrateur aux fins de l’article 227.1. »[102] Bien qu’elle ait ainsi
conclu que les administrateurs de fait ne sont pas visés par l’article 227.1, la Cour a néanmoins
statué que les contribuables étaient responsables en vertu du principe de common law selon
lequel « une personne qui n’a pas satisfait aux critères d’éligibilité … ne peut se fonder sur ce
fait pour échapper aux responsabilités de la charge d’administrateur ».[103] Souscrivant au
résultat final, le juge Létourneau aurait inclus les administrateurs de fait dans la portée de l’article
227.1 parce que l’absence de restriction du terme « administrateur » indique que « le législateur
a voulu qu’il recouvre tous les genres d’administrateurs reconnus en droit des sociétés,
notamment les administrateurs de droit et de fait ».[104] Adoptant les motifs de la majorité, le
juge Létourneau s’est toutefois dit d’avis que, pour déterminer si les contribuables étaient des
administrateurs au sens de l’article 227.1 de la LIR, il était nécessaire de « se tourner vers le
droit qui peut fournir une réponse au silence de la Loi » - notamment, la Companies Act de la
Nouvelle-Écosse et les principes généraux de common law qui régissent la qualification des
administrateurs de fait.[105]
À titre d’exemple additionnel de la complémentarité avec la législation provinciale régissant le
droit des sociétés, mentionnons la décision de la Cour d’appel fédérale dans l’affaire Dale c. La
Reine,[106] dans laquelle le ministre a refusé un transfert de biens à imposition différée à une
société aux termes du paragraphe 85(1) de la L.I.R. pour le motif que la contrepartie du
transfert de biens ne comprenait pas d’actions valablement émises. Concluant que l’émission
invalide d’actions avait été corrigée par une déclaration subséquente de validité rétroactive
rendue aux termes de l’article 44 de la Companies Act de la Nouvelle-Écosse,[107] la
majorité de la Cour a accueilli l’appel du contribuable. Voici un important extrait de la décision
de la Cour :
Si la législature d’une province autorise ses tribunaux à déclarer que des événements passés
sont réputés s’être produits à une date antérieure, alors le ministre n’a pas le pouvoir de saper
l’autorité de la loi en refusant de reconnaître l’effet manifeste de cet événement réputé.[108]
Nous pouvons nous demander si cette conclusion de la Cour est conforme avec celle de la
majorité dans l’affaire Hillis, précité.[109]
Enfin, dans l’affaire Markevich c. Canada,[110] la Cour s’est fondée sur un délai de
prescription de six ans prévu par la Limitation Act de la Colombie-Britannique[111] pour
conclure que les autorités fiscales ne pouvaient pas tenter de recouvrer en 1998 une dette
fiscale qui remontait à un avis de cotisation émis par le ministre le 17 juin 1986. Soulignant que
l’article 222 de la LIR, qui déclare les impôts et autres montants payables en vertu de la LIR
comme étant des « dettes envers Sa Majesté et recouvrables comme telles devant la Cour
fédérale ou devant tout autre tribunal compétent », est silencieux sur la question de la
prescription, la Cour s’est appuyée sur l’article 32 de la Loi sur la responsabilité civile de
l’État et le contentieux administratif[112] pour conclure que les autorités fiscales étaient
visées par le délai de prescription provincial applicable. De façon plus générale, la Cour a
indiqué que, bien que la LIR « peut exclure l’application de principes, de règles et de moyens
de recours d’application générale », cela ne peut être accompli que par « des dispositions
expresses à cet effet ou [si] cette conclusion s’impose ».[113] Comme l’article 222 était
silencieux sur le sujet, la Cour a souligné que « le législateur a voulu que la question des délais
de prescription soit régie par les lois d’application générale ».[114] Enfin, la Cour a ajouté que,
bien qu’il puisse sembler inacceptable de permettre que des délais de prescriptions différents
s’appliquent dans des provinces différentes, « il est loisible au législateur de modifier la Loi de
l’impôt sur le revenu pour parvenir au résultat qu’il juge approprié ».[115]
2.Dissociation
Par opposition à de nombreuses décisions dans lesquelles les tribunaux canadiens ont confirmé
ou appliqué un principe de complémentarité entre la L.I.R. et le droit privé provincial, d’autres
ont interprété diverses notions et dispositions contenues dans la L.I.R. sans tenir compte du
droit privé de la province visée, dissociant ainsi ces notions et dispositions des règles, principes
et notions de droit privé à partir desquels elles pourraient autrement être interprétées. La
présente partie porte sur quelques-unes de ces notions et dispositions ainsi que sur les
principales décisions judiciaires dans lesquelles elles ont été interprétées. Bien que certaines de
ces décisions aient pour effet de dissocier la L.I.R. du droit privé de toutes les provinces, dans
la plupart, on dissocie la L.I.R. du droit civil du Québec.
2.1. Dons
La notion de « don » est utilisée dans plusieurs dispositions de la L.I.R., notamment aux articles
110.1 et 118.1 qui accordent une déduction ou un crédit pour la « juste valeur marchande d’un
don » à un donataire reconnu, et les alinéas 69(1)b) et c) qui portent que tout bien transféré « au
moyen d’une donation » est réputé avoir été transféré par le cédant et acquis par le cessionnaire
à une juste valeur marchande. À l’instar de bien d’autres notions de droit privé sur lesquelles
elle se fonde, la L.I.R. ne définit pas le terme « don ».[116]
En l’absence de définition législative, il est justifié de s’attendre à ce que les tribunaux canadiens
se réfèrent au droit privé provincial afin de déterminer les caractéristiques d’un don aux fins de
la L.I.R. En effet, dans les provinces de common law, les tribunaux ont généralement défini le
don comme étant un « transfert volontaire d’un ou de biens d’une personne à une autre, à titre
gratuit et non en exécution d’une obligation contractuelle, sans attente ou espoir d’un avantage
matériel en contrepartie ».[117] Bien qu’occasionnellement qualifié comme étant la signification
« ordinaire » du terme don par opposition à son interprétation « technique » ou juridique,[118]
les instances judiciaires et les dictionnaires sur lesquels cette définition est fondée laissent
entendre que la notion provient effectivement de la common law de l’Angleterre et des États-
Unis.[119] Par conséquent, des tribunaux de provinces de common law ont généralement
refusé d’admettre des déductions pour dons de bienfaisance lorsque le contribuable avait reçu
quelque contrepartie que ce soit en retour, même si la valeur du don dépassait la contrepartie
reçue.[120]
D’autre part, au Québec, le concept de don énoncé dans le C.c.Q. n’interdit pas toute
contrepartie, à condition que la valeur du bien transféré par le don dépasse la valeur de toute
contrepartie reçue en retour.[121] À partir de ce principe, lorsqu’un contribuable a vendu une
exploitation agricole à ses fils pour un montant inférieur à sa juste valeur marchande, la
Commission d’appel de l’impôt a qualifié la différence comme étant un don aux fins de l’impôt
sur les dons prévu à l’ancien article 111 de la L.I.R.[122] De la même façon, dans la décision
Aspinall c. M.R.N.,[123] lorsque le contribuable a acheté des billets pour assister à un ballet et
à une réception pour un montant dépassant leur juste valeur marchande, la Commission d’appel
de l’impôt a statué que le supplément était un don aux fins de la déduction pour dons de charité.
Toutefois, dans la décision La Reine c. Littler,[124] dans laquelle le ministre a exigé le
paiement d’un impôt sur les dons relativement à la vente d’actions au fils du contribuable pour
un montant inférieur à leur juste valeur marchande, la Cour d’appel fédérale a dissocié le
concept de don de la L.I.R. du concept de don du droit civil du Québec en adoptant la
définition du terme fournie par la common law. Rejetant la prétention du ministre selon laquelle
les caractéristiques d’un don devraient être régies par le droit civil du Québec,[125] le juge en
chef Jackett a accueilli l’appel du contribuable pour le motif qu’il ne faut pas interpréter la notion
de don en droit civil « comme étendant l’application de l’article 111 de la Loi de l’impôt sur le
revenu dans la province de Québec au-delà du domaine d’application dans les autres
provinces ».[126] Au contraire, il conclut :
Par définition, un contrat de vente opère transfert de propriété en échange
d’une contrepartie et ne peut être un don, lequel, par définition, dispose d’un
bien sans contrepartie.
…
Si, en langage courant, on pourrait dire qu’un don a été fait sous forme de vente
à prix réduit (le dont [sic] étant constitué par cette réduction de prix), à mon
avis, dans la législation fiscale, le terme « don » doit être interprété suivant son
sens juridique, à savoir un transfert de propriété sans contrepartie. La différence
entre valeur et prix n’est pas un « bien » et ne peut être transférée.[127]
Par conséquent, afin de préserver l’uniformité de l’application de la L.I.R. dans l’ensemble du
Canada, la Cour a effectivement laissé tombé la notion de droit civil du don, confirmant que la
définition de common law était la seule signification « juridique ».[128]
De même, dans la décision Gervais c. La Reine,[129] dans laquelle le contribuable a acheté de
son père une propriété incluant des immeubles à un prix inférieur à sa juste valeur marchande, la
Cour a adopté la signification de common law du don pour rejeter la prétention du contribuable
selon laquelle le coût en capital était réputé être sa juste valeur marchande aux termes de l’alinéa
20(6)g) de la L.I.R. [devenu l’alinéa 69(1)c)]. Même s’il a reconnu que l’avantage conféré au
contribuable par son père peut constituer un don selon le droit du Québec, le juge Walsh a
conclu ce qui suit :
En l'espèce, nous sommes en présence d'une loi fiscale qui doit être appliquée
de la même façon partout au Canada, et comme l'a affirmé l'ancien juge en chef
Jackett, lorsqu'il s'agit de diverses dispositions de la Loi de l'impôt sur le
revenu, même si une vente à un prix sous-évalué équivaut à une donation
indirecte aux fins ... du Code civil du Bas Canada, cela ne veut pas dire qu'il
faut étendre l'application de l'article 111 de la Loi de l'impôt sur le revenu à un
litige dans la province du Québec au-delà de ce qu'il en serait dans une autre
province. J'estime que les mêmes principes doivent s'appliquer à l'interprétation
de l'alinéa 20(6)c) de la Loi en vigueur à l'époque en cause, et que je suis lié par
l'arrêt Littler. Même s'il est probable que l'avantage conféré par l'acte de vente
soit considéré comme une donation en droit québécois, aux fins de l'impôt sur le
revenu, il faut interpréter la loi de façon uniforme à travers le Canada et le terme
"don" de l'alinéa 20(6)c) de la Loi doit recevoir l'interprétation étroite et
restrictive qui lui a été donnée dans l'arrêt Littler à des fins d'impôt.[130]
Encore une fois, afin de promouvoir l’uniformité dans l’ensemble du Canada, la Cour a dissocié
la notion de don de la L.I.R. de la définition de droit civil en confirmant [TRADUCTION] « à
des fins d’impôt sur le revenu » l’[TRADUCTION] « interprétation stricte et étroite » de la
common law.
2.2. Organismes de bienfaisance
Conformément à l’alinéa 149(1)f) de la L.I.R., les organismes de bienfaisance enregistrés sont
exemptés de payer un impôt sur le revenu. En plus de cet avantage fiscal, les dons versés aux
organismes de bienfaisance enregistrés peuvent faire l’objet d’une déduction dans le cas de
dons faits par une société aux termes de l’article 110.1 de la L.I.R. et d’un crédit d’impôt non
remboursable pour des dons personnels aux termes de l’article 118.1.[131] Bien que la L.I.R.
définisse de façon générale un « organisme de bienfaisance enregistré » comme étant une œuvre
ou une fondation de bienfaisance[132] et qu’elle définisse ces personnes morales en fonction
d’activités et de fins de bienfaisance,[133] elle ne définit pas le terme « bienfaisance ». L’arrêt
clé relativement à la notion de dons de bienfaisance aux fins de l’impôt est la décision rendue
par la Cour suprême du Canada dans Vancouver Society of Immigrant and Visible Minority
Women c. M.R.N.[134]
Aux fins de la discussion, il n’est pas nécessaire d’examiner les faits de l’affaire Vancouver
Society, sauf pour souligner qu’il s’agit d’un autre cas s’ajoutant à la longue liste de décisions
dans lesquelles les autorités fiscales ont refusé d’accorder le titre d’organisme de bienfaisance
enregistré à un contribuable pour le motif qu’il ne correspondait pas à la définition juridique
d’organisme de bienfaisance adoptée par Lord Macnaghton dans l’affaire Commissioners for
Special Purposes of the Income Tax c. Pemsel[135] et confirmée dans de nombreuses
décisions fiscales canadiennes.[136] Bien qu’elle ne fut pas d’accord sur la question à savoir si
les activités du contribuables pouvaient être qualifiées d’activités de bienfaisance selon le critère
de l’arrêt Pemsel, la Cour a approuvé à l’unanimité la pertinence de cette définition juridique,
qui est elle-même tirée des fiducies de la common law, pour le motif que, comme l’a expliqué le
juge Iacobucci, le concept d’« activité de bienfaisance » de la L.I.R. « s’en remet implicitement
aux indications de la common law à cet égard ».[137] Selon le juge Gonthier :
Il est bien connu que la LIR ne définit les termes «organisme de bienfaisance»
ou «bienfaisance» qu'en indiquant que l'expression «organisme de bienfaisance»
signifie «œuvre de bienfaisance ou fondation de bienfaisance», ces deux derniers
termes étant par ailleurs eux-mêmes définis. Au lieu de cela, comme a dit la
Cour d'appel fédérale dans Positive Action Against Pornography c. M.R.N.,
[1988] 2 C.F. 340, à la p. 347, «[l]a Loi semble [. . .] clairement envisager le
recours à la common law lorsqu'il s'agit de définir l'expression «organisme de
charité» dans son sens juridique, et de trouver les principes qui devraient nous
guider dans l'application de cette définition ».[138]
Par conséquent, il conclut que « de fait, le Parlement a incorporé dans la LIR la
définition d'organisme de bienfaisance en common law ... ».[139]
En tant que « définition de common law » s’appliquant à l’ensemble du Canada, la notion
juridique d’organisme de bienfaisance confirmée par la Cour suprême du Canada dans l’arrêt
Vancouver Society est nécessairement dissociée du droit privé du Québec, qui reconnaît la
notion de « fiducie d’utilité sociale » dans les articles 1266 et 1270 du C.c.Q,[140] et celle de
« fin d’utilité sociale » de l’article 1256,[141] mais n’emploie pas les termes « organisme de
bienfaisance » ou « bienfaisance ». Toutefois, cette définition juridique ne correspond pas
nécessairement au droit privé de chaque province de common law, plusieurs d’entre elles ayant
adopté des définitions législatives d’une fin de bienfaisance ou d’un organisme de bienfaisance
qui ne correspond pas entièrement à l’approche adoptée dans l’arrêt Pemsel.[142] Au
contraire, comme l’a souligné le juge Gonthier dans l’arrêt Vancouver Society, puisque « les
tribunaux continuent de jouer un rôle dans la rationalisation et la mise à jour de [la] définition
[juridique d’organisme de bienfaisance] afin qu'elle soit toujours adaptée aux réalités sociales et
économiques ... la définition des termes « organisme de bienfaisance » et « bienfaisance » sous
le régime de la LIR ne [correspond] pas précisément à celle qu'on leur donne dans les provinces
de common law, en raison des décisions des tribunaux et des incursions législatives des
provinces dans la common law ».[143] Par conséquent, il a conclu que la « notion d'organisme
de bienfaisance » dans la LIR est « une règle de droit fédéral uniforme dans l'ensemble du
pays ».[144]
2.3. Employé et entrepreneur indépendant
La distinction établie entre les employés et les entrepreneurs indépendants est l’une des plus
importantes en droit fiscal fédéral,[145] puisqu’elle entraîne des différences considérables dans
le calcul du revenu,[146] dans l’application de l’impôt aux non-résidents[147] et dans les
conventions administratives pour le paiement de l’impôt sur le revenu.[148] Contrairement aux
termes « don » et « organisme de bienfaisance », la L.I.R. définit « emploi » comme étant le
« poste qu’occupe un particulier, au service d’une autre personne » et « employé » étant la
« personne occupant un tel poste ».[149] D’autre part, une « entreprise » comprend « les
professions, métiers, commerces, industries ou activités de quelque genre que ce soit » et exclut
à certaines fins « les projets comportant un risque ou les affaires de caractère commercial », à
l’exception d’une charge ou d’un emploi.[150] Toutefois, comme ces définitions législatives sont
plutôt générales, les tribunaux canadiens ont élaboré un certain nombre de critères visant à
établir une distinction entre les employés et les entrepreneurs indépendants.[151] Le jugement
qui fait autorité concernant la notion d’emploi en matière de droit fiscal est celui de l’affaire
Wiebe Door Services Ltd. c. M.R.N.[152]
Dans la décision Wiebe Door, la contribuable exploitait une entreprise d’installation et de
réparation de portes basculantes à Calgary, dans le cadre de laquelle des services ont été
rendus pour la contribuable par « un nombre considérable d’installateurs et de réparateurs de
portes avec lesquels elle s’est entendue expressément et individuellement pour que chacun
exerce ses activités de façon autonome et, par conséquent, qu’il se charge lui-même de payer
ses propres impôts... ».[153] En première instance,[154] la Cour de l’impôt a examiné quatre
critères dont se servent « le plus couramment » les tribunaux canadiens pour établir une
distinction entre employé et entrepreneur indépendant, rejetant le traditionnel critère de
« contrôle » comme étant « peu concluant » en raison des faits en l’espèce.[155] La Cour a
conclu que « les travailleurs semblent être des entrepreneurs indépendants » selon les critères
tenant compte de la propriété d’outils et des chances de bénéfice et des risques de perte,[156]
mais statuant finalement que les travailleurs étaient des employés selon le soi-disant critère
d’« intégration ».[157] Selon le juge de première instance :
L’appelante exploitait une entreprise d’installation et de réparation de portes basculantes à
commande électrique. Tout le travail effectué par les installateurs faisait partie intégrante de
l’entreprise de l’appelante. Sans eux, l’appelante n’aurait pas fait commerce …. En l’espèce, [le
critère] nous permet de conclure à l’existence d’un contrat de louage de services, et non pas
d’un contrat d’entreprise.[158]
En appel, la Cour d’appel fédérale a annulé la décision et a renvoyé la question à la Cour de
l’impôt pour le motif qu’elle avait mal appliqué le critère d’intégration en abordant ce dernier du
point de vue de l’« employeur » plutôt que de celui de l’« employé ».[159] De façon plus
générale, la Cour a confirmé le critère général consistant à « peser avec soin tous les facteurs
pertinents »,[160] y compris le contrôle, la propriété d’outils, les chances de bénéfice et les
risques de perte ainsi que l’intégration,[161] afin d’évaluer « quelle relation globale les parties
entretiennent entre elles ».[162] Ce critère général a été confirmé dans plusieurs affaires
subséquentes relatives à l’impôt sur le revenu,[163] et plus récemment par la Cour suprême du
Canada dans une affaire faisant intervenir la responsabilité du fait d’autrui en droit
délictuel.[164]
Aux fins du présent document, le critère général confirmé par la Cour d’appel fédérale dans la
décision Wiebe Door revêt une importance moindre que les sources de divers critères
subordonnés auxquels fait référence le critère général. En ce qui concerne le critère du contrôle,
la Cour a cité le [TRADUCTION] « critère traditionnel de common law d’une relation
employeur-employé » défini par le baron Bramwell dans R. c. Walker,[165] selon qui :
[TRADUCTION]… la différence entre une relation commettant-préposé et une
relation mandant-mandataire est la suivante : un mandant a le droit d’indiquer au
mandataire ce qu’il doit faire, mais le commettant a non seulement ce droit, mais
aussi celui de dire comment la chose doit être faite.[166]
Quant au soi-disant critère de « réalité économique » ou d’« entrepreneur », qui tient compte à
la fois de la possession d’outils et des chances de bénéfice et des risques de perte en plus du
critère de contrôle, la Cour cite un article de William O. Douglas (avant sa nomination comme
juge) sur la responsabilité du fait d’autrui en droit délictuel[167] et une décision dans laquelle le
comité judiciaire du Conseil privé s’est fondé sur des principes de common law pour conclure
que l’intimée n’était pas responsable des taxes municipales pour le motif qu’elle exploitait ses
activités à titre de mandataire de la Couronne.[168] En ce qui a trait au critère d’intégration ou
d’« organisation », la Cour a cité les propos du lord juge Denning dans l’affaire Stevenson
Jordan et Harrison, Ltd. c. MacDonald et Evans[169]qui a examiné la distinction faite par la
common law entre un contrat de louage de services et un contrat d’entreprise afin de déterminer
la propriété d’un manuscrit aux fins de la Copyright Act d’Angleterre.[170] Par conséquent,
chacun des critères subordonnés auxquels fait référence la Cour dans Wiebe Door est inspiré
de la common law.
En comparaison à ces critères de common law, le droit civil a invariablement mis l’accent sur le
contrôle ou la subordination comme étant le principal ou l’unique critère permettant d’établir une
distinction entre les employés et les entrepreneurs indépendants. Par exemple, dans l’arrêt
Québec Asbestos Corporation c. Couture,[171] dans lequel l’intimé a tenté d’obtenir des
dommages-intérêts pour des blessures subies à la suite d’une explosion survenue dans le cadre
de son travail, la Cour suprême du Canada a appliqué le seul critère de contrôle pour conclure
que la société appelante n’était pas responsable parce que l’intimé était un entrepreneur
indépendant. Selon le juge Rinfret :
Le contrat de louage d’ouvrage se distingue du contrat d’entreprise surtout par
le caractère de subordination qu’il attribue à l’employé.
…
Couture exécutait son travail d’une façon indépendante, en dehors de la
direction et du contrôle de la compagnie.[172]
Bien que l’arrêt Québec Asbestos ait été rendu en 1928, la prédominance du contrôle ou de la
subordination a été confirmée dans plusieurs autres décisions plus récentes.[173] Qui plus est,
alors que le Code civil du Bas Canada ne définissait pas lui-même les termes contrôle ou
subordination comme étant le critère fondamental visant à distinguer les employés des
entrepreneurs indépendants, cet élément joue un rôle essentiel dans le nouveau C.c.Q. qui est
entré en vigueur le 1er janvier 1994. Selon l’article 2085 du C.c.Q. :
Le contrat de travail est celui par lequel une personne, le salarié, s'oblige, pour un temps limité
et moyennant rémunération, à effectuer un travail sous la direction ou le contrôle d'une autre
personne, l'employeur.
D’autre part, selon les articles 2098 et 2099 :
Le contrat d'entreprise ou de service est celui par lequel une personne, selon le
cas l'entrepreneur ou le prestataire de services, s'engage envers une autre
personne, le client, à réaliser un ouvrage matériel ou intellectuel ou à fournir un
service moyennant un prix que le client s'oblige à lui payer.
L'entrepreneur ou le prestataire de services a le libre choix des moyens d'exécution du contrat
et il n'existe entre lui et le client aucun lien de subordination quant à son exécution.
Par conséquent, dans le système de droit civil du Québec, le contrôle ou la subordination est le
critère clé par lequel on distingue les employés des entrepreneurs indépendants.
Toutefois, malgré le droit civil, les tribunaux canadiens qui ont rendu des décisions en matière
d’impôt sur le revenu dans la province de Québec ont généralement appliqué les mêmes critères
pour distinguer les employés des entrepreneurs indépendants qu’appliquent les tribunaux des
provinces de common law, dissociant ainsi la signification de ces notions aux fins fiscales de leur
signification aux termes du droit civil du Québec. Par exemple, dans la décision Hauser c.
M.R.N.[174]qui a précédé la décision de la Cour d’appel fédérale dans l’affaire Wiebe Door,
la Commission de révision de l’impôt n’a nullement mentionné le droit civil, mais a appliqué le
critère du contrôle, le critère de l’intégration, le critère de la réalité économique et un autre
critère qui porte sur l’ouvrage à exécuter aux termes du contrat[175] pour conclure que le
contribuable était un employé et non un entrepreneur indépendant. Une approche similaire a été
adoptée dans deux décisions fiscales subséquentes, chacune d’elle ayant également précédé
l’affaire Wiebe Door.[176] Dans une autre décision rendue avant l’affaire Wiebe Door,[177] la
Commission de révision de l’impôt a fait mention du droit civil, mais a tenu compte d’un certain
nombre de critères, notamment de la propriété d’outils, des chances de bénéfice et des risques
de perte et de l’intégration, en précisant que les divers critères [TRADUCTION] « exprimés
dans la doctrine et de nombreux jugements rendus en droit civil, en common law et en droit
fiscal ... sont tous les mêmes ».[178]
Depuis l’arrêt Wiebe Door, les tribunaux canadiens qui ont rendu des décisions en matière
fiscale dans la province de Québec ont eu tendance à appliquer le critère général adopté par la
Cour d’appel fédérale, tenant compte de chacun des critères subordonnés sur lesquels elle s’est
fondée pour évaluer « l’ensemble de la relation entre les parties ».[179] Dans Tedco Apparel
Management Services Inc. c. M.R.N.,[180] par exemple, la Cour a rejeté la prétention du
contribuable selon laquelle le critère de contrôle ou de subordination devrait être prioritaire étant
donné que [TRADUCTION] « au Québec, comme dans les autres provinces canadiennes, de
nouveaux développements ont privé ce critère de son effet concluant ».[181] De la même
façon, dans l’arrêt Wolf c. La Reine,[182] bien que le juge Desjardins y cite les dispositions du
nouveau C.c.Q., elle se fonde sur divers critères subordonnés considérés dans Wiebe Door, en
précisant que « la distinction entre un contrat de travail et un contrat de service aux termes du
Code civil du Québec peut être examinée à la lumière des critères élaborés au cours des
années, tant en droit civil qu’en common law ».[183] Par contre, même s’il reconnaît dans ses
motifs concordants que le droit civil ainsi que la common law examinent « les termes des
conventions pertinentes et des circonstances pour découvrir la véritable réalité contractuelle des
parties »,[184] le juge Décary souligne, dans ses motifs concordants dans l’affaire Wolf c. La
Reine, qu’en ce qui a trait aux affaires fiscales soulevées au Québec « [l]e critère consiste donc
à se demander, en examinant l’ensemble de la relation entre les parties, s’il y a un contrôle d’un
côté et une subordination de l’autre ».[185] Ainsi, il commente en ces termes les motifs du juge
Desjardins :
Je trouve quelque peu curieux que le contrôle soit énuméré parmi les facteurs à prendre en
considération dans une analyse dont l’objectif est précisément de déterminer, au regard du
Code civil du Québec, s’il y a un contrôle ou non.[186]
Au moins une autre cause a adopté une approche similaire, concluant qu’au Québec la
caractérisation d’une relation d’emploi aux termes de la Loi sur l’assurance-emploi doit
s’appuyer sur le C.c.Q.[187]
2.4. Résidence
À l’instar de la notion d’emploi, celle de résidence est l’une des plus importantes de la L.I.R.,
puisqu’elle régit la responsabilité fondamentale de chaque particulier de payer de l’impôt aux
termes du paragraphe 2(1),[188] l’imposition des non-résidents aux termes du paragraphe 2(3)
et de la partie XIII de la L.I.R.,[189] et diverses autres règles relatives au calcul du revenu d’un
contribuable.[190] Même si, aux termes de la L.I.R., « la mention d’une personne résidant au
Canada » vise aussi « une personne qui, au moment considéré, résidait habituellement au
Canada »,[191] et contient des règles particulières permettant de traiter certaines personnes
comme ayant « résidé au Canada tout au long d’une année d’imposition »[192] et d’autres
comme n’étant pas résidents du Canada,[193] elle ne définit pas en soi la notion de
« résidence ». Les traités fiscaux internationaux du Canada, qui ne définissent pas non plus cette
notion, stipulent plutôt que le terme « résident d’un État contractant » est généralement
déterminé selon la législation de cet État.[194] Ainsi, en l’absence d’une telle définition faisant
autorité, le sens de résidence aux termes de la L.I.R. a été défini par les tribunaux, qui ont
élaboré des principes et des directives visant à déterminer la résidence des particuliers, des
fiducies et des sociétés. Aux fins de la discussion, nous nous attarderons principalement à la
notion de résidence des particuliers.
Au Canada, l’arrêt de principe en ce qui a trait à la notion de la résidence individuelle est l’arrêt
Thomson c. M.R.N.,[195] dans lequel un citoyen canadien, qui a quitté le Canada en 1923 et a
passé la plus grande partie de l’année aux États-Unis par la suite, est revenu au Canada pendant
quelques mois chaque été entre 1932 et 1941; il a loué une maison pendant les étés 1932 à
1934 et a construit une maison en 1934 dans laquelle son épouse a résidé tout au long de
l’année. Rejetant l’appel du contribuable relatif à une cotisation imposant un impôt canadien sur
son revenu à l’étranger, la majorité de la Cour a statué que le contribuable était pendant l’année
d’imposition 1940 [TRADUCTION] un « résident ou résident habituel du Canada » au sens de
du paragraphe 9(a) de l’ancienne Loi de l’impôt de guerre sur le revenu.[196] Élément
encore plus important au plan du droit fiscal canadien, la Cour a tenu compte des notions de
« résidence » et de « résidence habituelle » pour appliquer la disposition législative.
Bien que la décision soit complexe du fait des cinq opinions distinctes qui la composent, l’une
d’elle étant dissidente, les jugements de la majorité reprennent trois caractéristiques importantes.
D’abord, tous à l’exception d’un seul citent des décisions d’Angleterre rendues en matière
fiscale qui interprètent les notions de « résident » et de « résident habituel » dans le contexte de
la Income Tax Act, 1918 du Royaume-Uni.[197] Dans la plus importante de ces
décisions,[198] la Chambre des Lords a statué que ces termes n’avaient [TRADUCTION]
« aucune signification technique ou particulière »,[199] qu’ils étaient utilisés dans leur
[TRADUCTION] « sens courant » ou habituel,[200] et qu’ils faisaient intervenir des questions
de [TRADUCTION] « fait et de degré … déterminé à l’égard de toutes les circonstances de
l’espèce. »[201] Selon le vicomte Cave, lord Chancelier, :
[TRADUCTION] … le terme reside [résider] est un mot anglais courant que le
Oxford English Dictionary définit comme « habiter en permanence ou pendant
un temps considérable, avoir son habitation fixe ou habituelle, vivre, dans un lieu
ou en un endroit précis. »[202]
Selon lord Buckmaster :
[TRADUCTION] … si une personne est résidente une fois qu’elle est installée,
l’expression « résident habituel » signifie simplement ... que la résidence n’est
pas occasionnelle et incertaine et que la personne réputée résider en un lieu y
réside dans le cours normal de sa vie.[203]
Adoptant une interprétation similaire de l’expression « résidence habituelle » comme étant une
[TRADUCTION] « résidence dans un lieu avec un certain degré de continuité et en dehors des
absences accidentelles ou temporaires »,[204] le vicomte Cave, lord Chancelier, a également
souligné que [TRADUCTION] « la signification [du concept ] diffère très peu » de celui de la
simple résidence.[205]
Deuxièmement, appliquant les arrêts rendus en Angleterre, les juges majoritaires dans l’arrêt
Thomson concluent qu’aux fins de l’impôt canadien également les expressions « résident » et
« résident habituel » n’ont aucun sens spécial ou technique, mais « on doit leur donner le sens
que leur attribue l’usage courant. »[206] Se référant au Shorter Oxford English Dictionary, par
exemple, le juge Kerwin interprète ainsi le terme reside [résider] :
[TRADUCTION] Habiter en permanence ou pendant un temps considérable,
avoir son habitation fixe ou habituelle, vivre, dans un lieu ou en un endroit
précis.[207]
et le terme « ordinarily » [habituellement] :
[TRADUCTION] 1. en conformité des règles; qui se produit de manière
régulière. 2. dans la plupart des cas, couramment, ordinairement. 3. d’une
manière habituelle. 4. comme il est normal ou habituel.[208]
De la même façon, le juge Kellock cite le Murray’s New English Dictionary pour interpréter le
terme reside comme étant [TRADUCTION] « occuper une habitation ou un lieu »,
[TRADUCTION] « habiter en permanence pendant un temps considérable »,
[TRADUCTION] « avoir son habitation fixe ou habituelle », et [TRADUCTION] « vivre dans
un lieu ou en un endroit précis »,[209] alors que le juge Estey se fonde sur les
[TRADUCTION] « dictionnaires et l’interprétation que les tribunaux donnent de ce terme »
pour conclure qu’[TRADUCTION] « un individu est "résident habituel" du lieu où, dans sa vie
de tous les jours, il habite d'une manière régulière, normale ou habituelle ».[210]
Enfin, suivant également les décisions anglaises, les juges majoritaires dans l’arrêt Thomson
statuent que l’établissement de la résidence d’un particulier est surtout de nature factuelle et
exige que [TRADUCTION] « tous les facteurs pertinents soient pris en compte ».[211] Selon
le juge Rand, notamment, :
[TRADUCTION] La progression par degrés en ce qui concerne le temps,
l'objet, l'intention, la continuité et les autres circonstances pertinentes, montre
que, dans le langage ordinaire, le terme "résidant" ne correspond pas à des
éléments invariables qui doivent tous être présents dans chaque cas donné. Il est
tout à fait impossible d'en donner une définition précise et applicable à tous les
cas. Ce terme est très souple, et ses nuances nombreuses varient non seulement
suivant le contexte de différentes matières, mais aussi suivant les différents
aspects d'une même matière. Dans un cas donné, on y retrouve certains
éléments, dans d'autres, on en trouve d'autres dont certains sont fréquents et
certains autres nouveaux.[212]
Par conséquent, il conclut que la caractérisation de la résidence d’un particulier
[TRADUCTION] « dépend essentiellement du point jusqu'auquel une personne s'établit en
pensée et en fait, ou conserve ou centralise son mode de vie habituel avec son cortège de
relations sociales, d'intérêts et de convenances, au lieu en question ».[213]
Aux fins du présent document, les interprétations particulières des termes résidence et résidence
habituelle de l’arrêt Thomson revêtent une moindre importance que les sources auxquelles les
juges de la majorité font référence pour appuyer leurs interprétations. Contrairement aux notions
d’organisme de bienfaisance, de don et d’emploi que les tribunaux canadiens ont adoptées à
des fins fiscales, ces interprétations des termes résidence et résidence habituelle proviennent non
pas des notions ou des principes de common law, comme ceux qui régissent le domicile d’un
particulier[214], mais de la signification habituelle des termes trouvée dans les définitions des
dictionnaires et le [TRADUCTION] « language ordinaire ».[215] Conséquemment, bien que les
observateurs fassent souvent référence au sens de résidence en « common law » afin d’établir
une distinction entre cette notion et les règles déterminatives contenues dans la législation,[216]
les notions fiscales de résidence et de résidence habituelle ne sont pas reliées au droit commun
qui régit les rapports entre les personnes privées. Pour la même raison, ces notions ne sont pas
non plus reliées au droit civil du Québec qui, à l’instar de la common law, a recours à la notion
de résidence pour définir le domicile d’une personne,[217] ni aux définitions du terme
« résident » énoncées dans les lois de bien des provinces de common law.[218] Ainsi, dans
chaque cas, les notions fiscales de résidence et de résidence habituelle sont dissociées de celles
du droit privé provincial.[219]
2.5. Acquisition et disposition d'un bien
Un autre exemple révélateur de la dissociation entre la L.I.R. et le droit privé provincial a trait à
deux notions apparentées, soit l’acquisition et la disposition d’un bien.[220] En matière fiscale,
une acquisition de bien est pertinente à la qualification d’un « bien amortissable » aux termes du
paragraphe 13(21) de la L.I.R.,[221] sur lequel est fondé le droit de faire une déduction pour
amortissement. D’autre part, la notion de disposition a un effet sur le moment de l’application
des conséquences fiscales, entraînant la reconnaissance de gains et de pertes sur le bien dont on
a disposé.[222] Bien que la L.I.R. ne définisse pas les termes « acquérir » ou « acquisition »,
elle contient une longue définition du terme « disposition » qui comprend notamment « toute
opération ou tout événement donnant droit au contribuable au produit de disposition d’un bien »
et qui exclut diverses catégories de transferts « qui n’[ont] pas pour effet de changer la propriété
effective du bien ».[223] Outre cette définition, la L.I.R. définit l’expression « produit de
disposition » qui comprend « le prix de vente de biens qui ont été vendus » et diverses
catégories d’indemnités pour biens pris illégalement, détruits, pris en vertu d’une loi, ayant subi
un préjudice ou des dommages.[224] En appliquant les dispositions législatives régissant le
moment des inclusions ou des déductions, les tribunaux canadiens ont souvent tenu compte du
fait qu’il y avait eu acquisition ou disposition de biens par les contribuables.
Dans les provinces de common law, la décision qui fait autorité relativement à la notion
d’acquisition de bien est l’arrêt Wardean Drilling[225] qui a été examiné précédemment à titre
d’exemple de complémentarité entre la L.I.R. et le droit privé des provinces autres que le
Québec.[226] Renvoyant aux dispositions de la Sale of Goods Act de l’Alberta,[227] la Cour
a statué que le contribuable n’avait pas acquis une foreuse pendant l’année d’imposition
précédant l’année au cours de laquelle elle avait été livrée pour le motif que le contrat prévoyait
que le titre n’était cédé qu’à la date de l’expédition. De façon plus générale, le juge Cattanach a
conclu que le bien pouvait être acquis à des fins fiscales soit [TRADUCTION] « lorsque le titre
est transmis, en supposant que les biens existent à ce moment » ou [TRADUCTION] « lorsque
l’acheteur a réuni tous les accessoires du titre, tels que la possession et l’usage et le risque,
même si le vendeur peut conserver le titre en garantie du prix d’achat comme cela se fait dans la
pratique commerciale en vertu des contrats de vente conditionnelle ».[228] Des décisions
subséquentes rendues dans les provinces de common law ont suivi uniformément cette
interprétation de l’acquisition d’un bien,[229] tenant compte non seulement du droit de
propriété légal représenté par le transfert de titre, mais aussi de la propriété effective
représentée par « les accessoires du titre, tels que la possession et l’usage et le risque ».[230]
Conformément à cette approche de l’acquisition de bien, des décisions rendues dans les
provinces de common law ont examiné la propriété effective d’un bien afin de qualifier une
disposition de biens. Par exemple, dans l’affaire Victory Hotels Ltd. c. M.R.N.,[231]la Cour a
signalé qu’il faudrait attribuer aux mots « disposed of » (disposer) [TRADUCTION] « le sens le
plus large de "se départir", "céder le contrôle de la chose à autrui" afin que la personne qui
dispose du bien n’en ait plus l’usage ».[232] Par conséquent, elle a conclu que le contribuable,
qui a vendu un hôtel en décembre 1954 avec prise de possession le 3 janvier 1955, n’avait pas
disposé du bien avant 1955. De la même façon, dans la décision Kozan c. M.R.N.,[233] dans
laquelle le contribuable a conclu une entente visant à vendre un immeuble d’habitation en 1979,
mais n’a pu conclure la transaction avant 1980, la Cour s’est fondée sur le fait que l’acheteur
« a pris possession et a reçu l’entier usage » de la propriété en 1979 pour conclure que le bien
avait été transmis au cours de cette année-là.[234] Dans d’autres affaires, les tribunaux ont
statué que des contribuables qui avaient loué des propriétés aux termes d’un contrat de
location-achat avaient conservé suffisamment d’« éléments ... du droit de propriété » pour
empêcher une disposition du bien jusqu’à la fin du bail.[235]
Contrairement à la common law, le système de droit civil du Québec n’établit pas de distinction
entre la propriété légale et la propriété effective, mais de façon générale envisage la propriété
comme étant absolue. Par conséquent, dans la mesure où les tribunaux se fondent sur le droit
privé provincial pour interpréter la L.I.R., pour qu’ils déterminent qu’il y a eu acquisition ou
disposition de bien dans des affaires de droit fiscal au Québec, il pourrait être nécessaire de
procéder au transfert du titre de propriété. En effet, dans un certain nombre de décisions
portant sur des transactions conclues au Québec, les tribunaux ont refusé la déduction pour
amortissement réclamée par les acheteurs aux termes d’un contrat de vente conditionnelle parce
qu’ils n’avaient pas acquis le titre de propriété qu’avait conservé le vendeur.[236] Par
opposition, dans l’affaire Olympia & York Developments,[237] la Cour a effectivement
dissocié la signification d’une disposition du droit privé du Québec en interprétant la notion
conformément au concept d’acquisition établi dans l’arrêt Wardean Drilling[238] pour le motif
que la notion de disposition est « de toute évidence l’antonyme direct » d’une acquisition.[239]
Par conséquent, elle a conclu que la contribuable, qui avait transmis la propriété à un acheteur
en 1969 aux termes d’un contrat de vente reportant la transmission du titre jusqu’en 1974, avait
disposé du bien en 1969 au moment où elle « s’est déchargée de toutes les obligations,
responsabilités et charges attachées à la propriété, en même temps qu’elle a renoncé à tous les
avantages, bénéfices et privilèges de la propriété à l’exception du titre formel ».[240] D’autres
décisions rendues au Québec ont de façon générale suivi cette approche, en concluant que les
contribuables ont disposé du bien aux termes de contrats de vente conditionnelle lorsqu’ils se
sont déchargés des « accessoires normaux du titre … tels que la possession, l’usage et le
risque » en conservant néanmoins la propriété jusqu’au paiement intégral du prix d’achat.[241]
En outre, dans Construction Bérou Inc. c. La Reine,[242] la majorité de la Cour d’appel
fédérale a réexaminé la notion d’acquisition appliquée au Québec, confirmant le sens adopté
dans la décision Wardean Drilling pour les motifs que le législateur voulait appliquer
uniformément à tout le Canada les concepts d’acquisition et de disposition d’un bien en
incorporant la distinction faite en common law entre la propriété légale et la propriété effective à
la fois dans la définition législative d’une disposition,[243] et au paragraphe 248(3) de la L.I.R.
selon lequel les notions de droit civil d’usufruit, de droit d’usage ou d’habitation, et de
substitution sont réputées être des fiducies, et tous les droits qui découlent de ces arrangements
sont réputés être des intérêts bénéficiaires. Selon le juge Desjardins :
Le Parlement canadien a ainsi taillé, pour des fins fiscales et pour l’ensemble du Canada, un
concept commun couvrant les notions de "disposition de biens" ("disposition") et de "propriété
effective" ("beneficial ownership"), autant en droit civil qu’en common law; le corollaire de ces
dispositions étant que lorsqu’il y a "disposition de biens" pour une partie à un contrat, l’autre
partie en fait l’"acquisition" ou en obtient la "propriété effective".[244]
Par conséquent, le juge Létourneau a conclu qu’« il y a, en vertu de la Loi, disposition ou
acquisition d'un bien aux fins d'allocation du coût en capital lorsque les attributs ou accessoires
normaux du titre, tels la possession, l'usage et le risque, sont transférés ».[245] Ainsi donc, la
notion de l’acquisition, à l’instar de celle de la disposition, a été dissociée du droit civil du
Québec.
2.6. Autres décisions
En plus des décisions interprétant les notions d’organisme de bienfaisance, de don, d’emploi, de
résidence, et d’acquisition et de disposition d’un bien, d’autres jugements ont dissocié
l’interprétation de la L.I.R. du droit privé provincial dans divers autres contextes. Notamment,
dans l’affaire Jacoby c. M.R.N.,[246] dans laquelle le contribuable a versé des paiements à son
épouse conformément à une entente de séparation écrite qu’elle n’avait ni signée ni paraphée, la
Commission de révision de l’impôt a refusé d’accorder la déduction pour ces paiements aux
termes de l’alinéa 60b) de la L.I.R. pour le motif qu’ils n’étaient pas payables en vertu d’un
[TRADUCTION] « accord écrit » au sens de la disposition,[247] malgré sa conclusion que le
document était un [TRADUCTION] « accord écrit valide » aux termes du droit civil ainsi que
de la common law selon lesquels le consentement à un accord peut être exprès ou
implicite.[248] Soulignant que les paiements déductibles doivent, aux termes de la L.I.R., être
faits soit aux termes de l’ordonnance d’un tribunal compétent, soit d’un accord écrit, la
Commission a affirmé qu’[TRADUCTION] « il est plutôt difficile de conclure que le législateur
ne voulait pas dire que le contrat ne devait pas être signé ».[249] Par conséquent, elle a conclu
que [TRADUCTION] « le consentement qui est l’élément particulier du contrat doit également
être fourni par écrit ».[250] Bien que d’autres décisions aient statué que les deux parties ne sont
pas tenues de signer le même document pour que celui-ci constitue un « accord écrit » au sens
de la L.I.R.,[251] l’exigence énoncée dans la décision Jacoby à savoir que le consentement
doit être donné par écrit a été confirmé de façon constante.[252] Ces décisions ont donc eu
pour effet de dissocier la notion d’« accord écrit » du droit privé provincial.
De la même façon, dans l’affaire Démolition A.M. de l’Est Du Québec Inc. c. M.R.N.,[253]
dans laquelle le ministre a refusé la déduction réclamée par le contribuable au titre des bénéfices
de fabrication ou de transformation aux termes de l’article 125.1 de la L.I.R., la Cour a rejeté
l’argument du ministre selon lequel l’entreprise de démolition du contribuable devrait, aux
termes du droit du Québec, être qualifiée de « construction », ce type d’entreprise ne pouvant
faire une telle déduction,[254] pour le motif que le terme construction devrait être interprété
selon son « sens ordinaire ».[255] Selon le juge Garon, de la C.C.I, :
… ces dispositions du Code civil, en supposant qu'elles aient l'effet d'assimiler
les travaux de démolition à une activité de construction, ne peuvent être
d'aucune aide lorsqu'il s'agit d'interpréter une loi fiscale fédérale au sujet du
champ d'application du crédit d'impôt relatif aux bénéfices de fabrication ou de
transformation. Il est sans intérêt que le secteur de la démolition du Québec soit
régi par l'Office de la construction du Québec établi en vertu d'une loi
provinciale. Il s'ensuit que cette exception [relative à la construction] figurant au
sous-alinéa 125.1(3)b)(iii) de la Loi de l'impôt sur le revenu [devenu l’alinéa
c) de la définition de « fabrication ou transformation » au paragraphe 125.1(3)]
doit être interprétée uniquement dans le contexte de cette loi. Cette
interprétation ne peut être déterminée par les lois provinciales qui peuvent varier
d'une province à l'autre sur le même sujet et ainsi traiter différemment les
entreprises de démolition et les activités qui leur sont reliées.[256]
Par conséquent, aux fins de la déduction pour fabrication et transformation, cette décision
dissocie le sens du mot « construction » de la signification que lui attribue le droit provincial.
À titre de dernier exemple de la dissociation entre la L.I.R. et le droit privé provincial,
mentionnons la décision de la Cour d’appel fédérale dans l’affaire Marcoux c. Canada,[257]
dans laquelle un débiteur fiscal s’est fondé sur l’article 553(7) du Code de procédure civile du
Québec, qui rend insaisissable « [l]es prestations accordées au titre d’un régime complémentaire
de retraite auquel cotise un employeur pour le compte de ses employés », pour contester la
saisie-arrêt effectuée par le ministre sur son revenu de retraite aux termes du paragraphe 224(1)
de la L.I.R.[258] Comme cette disposition n’exclut pas le droit provincial, le contribuable a
soutenu que le Code de procédure civile devait être appliqué à titre de complément au droit
fédéral. En première instance,[259] la Cour a rejeté l’appel du contribuable pour le motif que le
paragraphe 224(1) constituait un « code complet ».[260] Selon le juge Denault :
Au nom de l’uniformité d’application de cette loi fédérale et de l’égalité des contribuables
devant le fisc, j’estime que par les termes du paragraphe 224(1) de la Loi de l’impôt sur le
revenu, le législateur fédéral a créé un mécanisme unique qui confère à sa disposition une
autonomie véritable par rapport au droit privé.[261]
En appel, la Cour d’appel fédérale a affirmé qu’il s’agissait d’une question d’« interprétation
statutaire »,[262] et a cité le paragraphe 225(5) de la L.I.R., qui exempte de la saisie aux
termes du paragraphe 225(1) « [l]es biens meubles de toute personne en défaut qui seraient
insaisissables malgré un bref d'exécution décerné par une cour supérieure de la province dans
laquelle la saisie est opérée », pour conclure que le législateur n’avait pas l’intention d’accorder
aucune exemption provinciale à la règle de saisie-arrêt du paragraphe 224(1). Selon le juge
Noël :
Or, l’article 224 lorsque lu avec l’article 225 démontre que le législateur fédéral en créant les
modes de saisies prévus à ces articles avait à l’esprit les exceptions d’insaisissabilité décrétées
par le droit privé, et qu’il a choisi d’en tenir compte à l’article 225 et de ne pas en tenir compte
à l’article 224.[263]
Ainsi, contrairement à la décision Markevich,[264]dans laquelle la Cour d’appel fédérale a
statué que le silence du législateur concernant les prescriptions relatives aux dettes fiscales
exigeait que l’on s’en remette au droit privé provincial, dans l’affaire Marcoux, la Cour a conclu
que « le législateur s’est exprimé sur la question qui nous occupe ».[265]
3. Le bijuridisme canadien et la loi de l’impôt sur le revenu
Comme nous l’avons expliqué dans l’introduction du présent document, le « bijuridisme » est
défini de façon étroite comme étant « la coexistence, au sein d’un même État, de deux traditions
juridiques » et de manière plus large comme « le partage de valeurs et de traditions » tirées de
chacune des deux traditions juridiques.[266] Au Canada, le bijuridisme de la première catégorie
remonte à l’Acte de Québec de 1774[267] qui énonçait que le droit français devait s’appliquer
en matière de propriété et de droits civils dans la province de Québec, principe confirmé par le
paragraphe 92(13) de la Loi constitutionnelle de 1867, qui accorde aux législatures
provinciales le pouvoir exclusif de légiférer sur « [l]a propriété et les droits civils ». Le
bijuridisme de la deuxième catégorie est plus vague et ambitieux, mais est exprimé à la fois dans
les politiques et les lois fédérales et dans la jurisprudence des tribunaux canadiens en constante
évolution.[268]
La présente partie porte sur les objets du bijuridisme canadien ainsi que sur ses effets sur
l’interprétation et les modifications de la L.I.R. La partie 3.1 examine les buts du bijuridisme tel
qu’énoncés dans la Politique sur le bijuridisme législatif adoptée par le ministère fédéral de la
Justice en juin 1995, le préambule de la Loi d’harmonisation du droit fédéral avec le droit
civil, et les récentes modifications apportées à Loi d’interprétation fédérale. La partie 3.2
passe en revue les répercussions de ces progrès sur l’interprétation et les modifications de la
L.I.R.
3.1. Le bijuridisme canadien
Bien que le bijuridisme dans son sens restreint existe au Canada depuis l’Acte de Québec de
1774, la reconnaissance de la tradition de droit civil au niveau fédéral est relativement récente.
En effet, jusque dans les années 1970, les lois fédérales étaient habituellement rédigées par des
avocats de langue anglaise formés en common law, puis traduites en français par des
traducteurs n’ayant que très peu ou pas de formation juridique, à l’aide d’équivalents de fortune
visant à exprimer l’interaction de ces lois avec le droit civil du Québec.[269] Par conséquent,
les décisions de la Cour suprême du Canada ne prêtaient souvent aucune attention au caractère
distinct du droit civil du Québec, interprétant des dispositions du Code civil du Bas Canada à
la lumière de la jurisprudence anglaise et des notions de common law.[270]
Grâce à l’évolution du bilinguisme officiel et du biculturalisme au niveau fédéral dans les années
1960 et 1970, ces approches unijuridiques de la rédaction législative et de la prise de décisions
judiciaires sont progressivement devenues dépassées et inacceptables. En 1975, la Cour
suprême du Canada a expressément reconnu que le Code civil du Bas Canada « [différait]
fondamentalement » de la common law et que ses dispositions « [devaient] être interprétées en
regard de l’ensemble dont [elles font] partie. »[271] Au cours des années suivantes, la Cour a
établi les fondements d’une relation complémentaire entre la législation fédérale et le droit privé
provincial par une série de décisions interprétant l’expression « lois du Canada » aux fins de
l’article 101 de la Loi constitutionnelle de 1867 comme exigeant un texte législatif
fédéral.[272] Fait peut-être encore plus important, le ministère fédéral de la Justice a instauré en
1978 une nouvelle méthode de rédaction des lois fédérales, appelée « corédaction », par
laquelle tous les projets de loi confiés à la Direction des services législatifs étaient rédigés par
deux rédacteurs - un francophone, normalement formé en droit civil, et un anglophone,
normalement formé en common law.[273]
Bien que de nature bijuridique, cette méthode de corédaction ne s’adressait pas directement
aux avocats de common law francophones ni aux civilistes anglophones. Cette nouvelle
approche ne faisait pas non plus du bijuridisme un objectif explicite du processus de
corédaction. Ainsi, en juin 1995, le ministère de la Justice a adopté une politique plus précise
sur le bijuridisme législatif, qui visait à fournir aux Canadiennes et aux Canadiens « des textes
législatifs fédéraux qui soient respectueux du système de droit qui les régit, et ce dans chacune
des versions linguistiques des textes législatifs ».[274] Conformément à cette politique, le
ministère de la Justice :
a) reconnaît formellement qu’il est impératif que les quatre auditoires canadiens (les
francophones civilistes, les francophones de common law, les anglophones civilistes et les
anglophones de common law) à qui sont destinés les lois et les règlements fédéraux puissent,
d’une part, lire ces textes dans la langue officielle de leur choix et, d’autre part, y retrouver une
terminologie et une formulation qui soient respectueuses des concepts, notions et institutions
propres au régime juridique (droit civil ou common law) en application dans leur province ou
territoire;
b) s’engage, chaque fois qu’un projet de loi ou de règlement fédéral touche au droit privé
provincial ou territorial, à rédiger chacune des deux versions de ce texte en tenant compte
également de la terminologie, des concepts, des notions et des institutions propres aux deux
régimes de droit privé canadiens;
c) charge la Direction des services législatifs du mandat de voir au respect et à la mise en œuvre
du bijuridisme législatif, tant dans les projets de loi que dans les projets de règlement.[275]
Par conséquent, de façon générale, cette politique vise à promouvoir un accès égal à la justice
aux différentes collectivités juridiques et linguistiques du Canada, une reconnaissance égale des
traditions de droit civil et de common law dans la législation fédérale, et une relation
harmonieuse entre les objectifs législatifs fédéraux et ces traditions juridiques.[276]
De plus, vu la dominance historique des notions et des principes de common law dans les lois
fédérales, l’un des principaux objectifs de la politique est également de faire en sorte que la
législation fédérale ne [TRADUCTION] « traite le droit civil du Québec à titre d’élément
inférieur ou secondaire de la tradition juridique du Canada. »[277]
Trois ans après l’adoption de la politique sur le bijuridisme législatif, le gouvernement fédéral a
déposé le projet de loi C-50,[278] qui apporte des modifications à diverses lois fédérales ayant
trait au droit privé provincial,[279] ainsi qu’à la Loi d’interprétation fédérale.[280] Même si le
projet de loi C-50 est mort au feuilleton à la prorogation de la Chambre et si une version
subséquente, le projet de loi S-22,[281] a connu le même sort à la dissolution du Parlement à
l’automne 2000, le projet de loi a été de nouveau déposé à l’ouverture de la session
parlementaire suivante, à titre de projet de loi S-4,[282] qui a été sanctionné sous le titre de Loi
d’harmonisation du droit fédéral avec le droit civil,[283] et entré en vigueur le 1er juin
2001.[284] Selon le préambule de la loi :
... tous les Canadiens doivent avoir accès à une législation fédérale conforme
aux traditions de droit civil et de common law;
... la tradition de droit civil de la province de Québec, qui trouve sa principale
expression dans le Code civil du Québec, témoigne du caractère unique de la
société québécoise;
... une interaction harmonieuse de la législation fédérale et de la législation
provinciale s'impose et passe par une interprétation de la législation fédérale qui
soit compatible avec la tradition de droit civil ou de common law, selon le cas;
... le plein épanouissement de nos deux grandes traditions juridiques offre aux
Canadiens des possibilités accrues de par le monde et facilite les échanges avec
la grande majorité des autres pays;
... sauf règle de droit s'y opposant, le droit provincial en matière de propriété et
de droits civils est le droit supplétif pour ce qui est de l'application de la
législation fédérale dans les provinces;
... le gouvernement du Canada a pour objectif de faciliter l'accès à une
législation fédérale qui tienne compte, dans ses versions française et anglaise,
des traditions de droit civil et de common law ….
En plus de réitérer les objectifs fondamentaux qui sous-tendent la Politique sur le bijuridisme
législatif du ministère de la Justice, le préambule confirme le principe de complémentarité entre
les lois fédérales et le droit privé provincial.
Aux fins de la discussion, il n’est pas nécessaire d’examiner en détail la Loi d’harmonisation
du droit fédéral avec le droit civil, dont la plus grande partie porte sur le droit des biens, les
garanties et la responsabilité civile. Toutefois, bien que la loi ne vise pas directement la L.I.R.,
elle le fait indirectement par voie de modification à la Loi d’interprétation fédérale, ce qui
mérite une attention spéciale.[285] Selon le nouvel article 8.1 de la loi :
Le droit civil et la common law font pareillement autorité et sont tous deux sources de droit en
matière de propriété et de droits civils au Canada et, s'il est nécessaire de recourir à des règles,
principes ou notions appartenant au domaine de la propriété et des droits civils en vue d'assurer
l'application d'un texte dans une province, il faut, sauf règle de droit s'y opposant, avoir recours
aux règles, principes et notions en vigueur dans cette province au moment de l'application du
texte.
Selon le nouvel article 8.2 :
Sauf règle de droit s'y opposant, est entendu dans un sens compatible avec le
système juridique de la province d'application le texte qui emploie à la fois des
termes propres au droit civil de la province de Québec et des termes propres à
la common law des autres provinces, ou qui emploie des termes qui ont un sens
différent dans l'un et l'autre de ces systèmes.
De manière générale, l’article 8.1 reconnaît le statut égal de la common law et du droit civil à
titre de « sources de droit en matière de propriété et de droits civils au Canada », confirme que
la complémentarité est l’approche qu’il convient d’adopter pour interpréter les lois fédérales
concernant le droit privé provincial, et établit le caractère évolutif selon lequel le droit privé
provincial pertinent est celui qui est « en vigueur dans cette province au moment de l’application
du texte. » Toutefois, il faut souligner que le principe de complémentarité s’applique seulement
« s’il est nécessaire de recourir à des règles, principes ou notions appartenant au domaine de la
propriété et des droits civils en vue d’assurer l’application d’un texte dans une province »
(soulignement de l’auteur) et ne s’applique pas en cas de « règle de droit s’y opposant ». Bien
entendu, en pratique, chacune de ces conditions est elle-même une question d’interprétation du
texte de loi. Toutefois, à cette fin, les tribunaux devraient sans doute se fonder sur les objectifs
et les principes qui sous-tendent le bijuridisme canadien, en particulier ceux qui sont énoncés
dans le préambule de la Loi d’harmonisation du droit fédéral avec le droit civil.[286]
La première condition, selon laquelle il est « nécessaire de recourir à des règles, des principes
ou des concepts appartenant au domaine de la propriété et des droits civils en vue d’assurer
l’application d’un texte dans une province », il semble qu’elle sera satisfaite si le texte est fondé
sur une notion ayant une signification établie en droit privé mais qui n’est pas définie dans la
législation fédérale, s’appuie sur des règles ou des principes de droit privé pour définir les
rapports juridiques auxquels elle s’applique, ou reste silencieuse sur une question qui est régie
par une règle provinciale précise faisant partie du domaine de la propriété et des droits civils.
Comme le texte ne peut être appliqué sans se fonder sur les règles, principes ou notions de droit
privé, il s’ensuit qu’il est « nécessaire de recourir à des règles, principes ou notions appartenant
au domaine de la propriété et des droits civils » pour appliquer le texte.[287] De plus, comme la
Loi constitutionnelle de 1867 attribue aux législatures provinciales le pouvoir exclusif
d’adopter des lois concernant la propriété et les droits civils, l’interprétation du texte doit, sauf
règle de droit s’y opposant, être fondée sur « les règles, principes ou notions appartenant au
domaine de la propriété et des droits civils ... dans une province ». Par contre, il n’est pas
nécessaire de recourir au droit privé provincial pour interpréter des notions qui sont entièrement
définies dans la législation fédérale, des dispositions législatives qui ne sont pas fondées sur des
« règles, principes ou notions appartenant au domaine de la propriété et des droits civils », et les
dispositions qui excluent expressément le recours au droit privé provincial.[288]
Quant à la deuxième condition, qui exclut ce qui autrement serait un recours nécessaire au droit
privé provincial pour interpréter un texte fédéral lorsqu’il existe un « règle de droit s’y
opposant », cette exclusion est clairement respectée lorsque le texte fédéral dissocie
expressément l’interprétation d’une notion ou d’une disposition du droit privé provincial.[289]
Toutefois, l’interprétation est plus difficile dans les cas où la dissociation d’avec le droit privé
provincial est sous-entendue dans le texte ou dans les fins du texte législatif. Lorsque, par
exemple, la législation fédérale se fonde sur des termes de common law, il peut être soutenu
qu’il est implicitement nécessaire de fonder son interprétation sur des principes de common law
et de la dissocier du droit civil du Québec.[290] De plus, en ce qui concerne bien des lois
fédérales, il est souvent raisonnable de supposer que l’intention du législateur est que ses lois
s’appliquent uniformément à l’ensemble du Canada,[291] surtout dans le domaine fiscal où
l’équité et les dispositions anti-évitement peuvent peser lourd dans la balance.[292] Ainsi, il
pourrait être soutenu que les notions de droit privé qui ne sont pas définies dans les lois
fédérales doivent être interprétées d’après leur sens en common law afin d’assurer la cohérence
et l’uniformité conceptuelle dans tout le pays.
Bien que le principe de la souveraineté parlementaire exige que les tribunaux établissent une
distinction entre l’interprétation des lois fédérales et celle du droit privé d’une province ou plus
lorsque l’intention du législateur est claire, les objectifs du bijuridisme canadien laissent croire
que cela ne devrait être que lorsque le texte de loi le décrète expressément ou exige
implicitement une telle interprétation.[293] Comme l’explique Rod Macdonald,
[TRADUCTION] « le fait de forcer le législateur lui-même à faire ses choix de façon explicite
est la meilleure garantie que les traditions distinctes de droit civil et de common law au Canada
seront respectées dans un réordonnancement législatif ».[294] Certes, la jurisprudence ne
devrait pas non plus être prise au sens de « règle de droit » au sens de l’exclusion du nouvel
article 8.1 de la Loi d’interprétation fédérale, ce qui enlèverait presque toute signification à la
disposition. Pour cette raison, il peut être plus précis de modifier ainsi la disposition : « sauf
indication contraire dans une loi fédérale ».
Contrairement au nouvel article 8.1 de la Loi d’interprétation, l’article 8.2 est relativement
clair; il prévoit que la législation fédérale qui a recours à des termes de droit civil et de common
law « doit s’entendre dans un sens compatible avec le système juridique de la province
d’application ».[295] À titre de guide sur l’interprétation d’une législation bijuridique, cette
disposition vise à empêcher l’application de notions de common law au Québec et de notions
de droit civil dans les provinces de common law.
3.2. Les répercussions sur la loi de l’impôt sur le revenu
Bien que la plupart des modifications apportées par la Loi d’harmonisation du droit fédéral
avec le droit civil visent les lois fédérales concernant le droit des biens, les garanties et la
responsabilité civile, le préambule de cette loi et le nouvel article 8.1 de la Loi d’interprétation
ont d’importantes répercussions sur l’interprétation de la L.I.R., remettant en question un certain
nombre d’affaires examinées précédemment dans lesquelles les tribunaux ont dissocié
l’interprétation de certaines notions ou dispositions du droit privé provincial. Ainsi, ces
développements ainsi que la Politique sur le bijuridisme législatif du ministère de la Justice ont
également d’importantes répercussions sur les modifications apportées à la L.I.R.; il faudra
s’assurer que les objectifs fédéraux seront appliqués d’une manière qui est conforme à la
reconnaissance égale des traditions de droit civil et de common law et à la complémentarité
entre la législation fédérale et le droit privé provincial. La présente partie porte sur ces deux
séries de répercussions, notamment sur l’incidence du bijuridisme canadien sur l’interprétation
de la L.I.R. et la modification de notions et de dispositions particulières.
3.2.1. L’interprétation
Pour interpréter la L.I.R., les tribunaux canadiens ont eu tendance à se référer au droit privé
provincial dans trois cas. D’abord, lorsque la L.I.R. a recours à une notion ayant un sens établi
en droit privé sans définir expressément la notion aux fins de la L.I.R., les tribunaux se sont
généralement tournés vers le droit privé provincial pour en tirer le sens. Dans l’affaire
Continental Bank,[296] par exemple, la Cour suprême du Canada a tenu compte de la
common law et de la Loi sur les sociétés en nom collectif de l’Ontario pour déterminer si le
contribuable avait formé une société de personnes valide aux fins de la règle du roulement
énoncée au paragraphe 97(2) de la L.I.R. D’autre part, au Québec, les tribunaux ont examiné le
droit civil afin de déterminer la signification d’une société de personnes aux fins de la
L.I.R.[297] Dans d’autres instances, les tribunaux ont eu recours au droit privé provincial pour
établir le sens du terme « administrateur » aux fins de la règle de responsabilité énoncée à
l’article 227.1 de la L.I.R.,[298] et du sens de l’expression « marchandises à vendre » aux fins
des règles de la L.I.R. régissant la déduction pour amortissement accéléré et pour crédit
d’impôt à l’investissement.[299] Dans chacune de ces affaires, les tribunaux se sont fondés sur
le droit privé provincial comme s’il s’agissait d’une sorte de « dictionnaire législatif » pour
donner une signification à un terme qui n’est pas autrement défini aux fins de la L.I.R.[300]
Deuxièmement, lorsque l’application d’une disposition en particulier dépend de droits et
d’obligations qui ne sont pas définis dans la législation fédérale, les tribunaux se sont fondés sur
les règles et les principes de droit privé à partir desquels ces droits et obligations sont établis
afin d’appliquer la disposition. Dans l’arrêt Drescher c. La Reine,[301] par exemple, la Cour a
tenu compte du droit des biens du Manitoba pour établir si les revenus d’intérêts provenant de
dépôts à terme achetés avec le produit d’un billet de loterie acquis conjointement devaient être
attribués à parts égales entre le contribuable, son épouse et sa fille, ou s’ils étaient imposables
seulement pour le contribuable. De la même façon, dans d’autres provinces de common law
ainsi qu’au Québec, les tribunaux ont examiné les règles et les principes provinciaux régissant le
droit des biens pour décider de l’attribution d’un revenu et d’une perte aux termes de la
L.I.R.,[302] de l’application de la règle de la responsabilité solidaire de l’article 160,[303] et de
l’admissibilité pour les roulements des paragraphes 70(6) et 70(9).[304] Dans ces affaires ainsi
que dans d’autres cas examinés précédemment,[305] le droit privé provincial joue le rôle de
cadre juridique général ou de « droit supplétif »[306] auquel s’applique la L.I.R.
Enfin, lorsque la L.I.R. reste silencieuse sur une question qui est régie par une règle provinciale
précise faisant partie du domaine de la propriété et des droits civils, les tribunaux ont
généralement appliqué la règle provinciale pour interpréter la L.I.R. Dans l’affaire
Markevich,[307] notamment, la Cour d’appel fédérale a conclu que le pouvoir de percevoir
des dettes fiscales aux termes de l’article 222 de la L.I.R. était visé par un délai de prescription
de six ans aux termes de la Limitation Act de la Colombie-Britannique,[308] statuant que la
L.I.R. n’excluait pas explicitement l’application de cette règle de droit privé. Comme l’a
souligné la cour, en l’absence de « disposition expresse ou de conclusion qui s’impose » à l’effet
contraire, l’application de la L.I.R. est soumise à un ensemble « de principes, de règles et de
moyens de recours d’application générale » établis par le droit privé provincial.[309]
En comparaison avec ces affaires, d’autres décisions ont dissocié l’interprétation de la L.I.R. du
droit privé provincial, soit en interprétant certaines notions et dispositions sans référence au droit
privé de toutes les provinces ou soit sans tenir compte du droit civil du Québec.[310] Par
exemple, dans l’affaire Vancouver Society,[311] la Cour suprême du Canada a dissocié la
notion de « fins de bienfaisance » du droit privé des provinces de common law ainsi que de celui
du Québec.[312] De même, la notion de « résidence » confirmée aux fins de la L.I.R. dans
l’arrêt Thomson,[313] est dissociée du droit privé de toutes les provinces,[314] au même titre
que la notion d’« accord écrit » aux fins de la déduction pour pension alimentaire,[315] le sens
du mot « construction » dans le contexte de la déduction au titre de bénéfices de fabrication et
de transformation,[316] et la règle de saisie-arrêt de l’article 224 de la L.I.R.[317] Par contre,
dans les affaires Littler[318] et Gervais,[319] la notion de don a été interprétée selon le sens
que lui attribue la common law, maintenant ainsi la complémentarité avec le droit privé des
provinces de common law, mais dissociant son interprétation du droit privé du Québec.[320]
De la même façon, dans les affaires Olympia & York Developments[321] et Construction
Bérou,[322] les notions de disposition et d’acquisition de bien ont été interprétées selon la
distinction établie en common law entre la propriété légale et la propriété bénéficiaire, assurant
la complémentarité avec le droit privé des provinces de common law, mais dissociant la
signification de ces notions du droit privé du Québec.[323] Des décisions judiciaires établissant
une distinction entre les employés et les entrepreneurs indépendants se sont également fondées
sur les critères tirés de la common law, rendant l’interprétation de ces notions aux fins de la
L.I.R. largement compatible avec le droit privé des provinces de common law, mais
manifestement différente du droit privé du Québec.[324]
Exception faite de l’arrêt Wolf c. La Reine,[325] dans lequel la Cour d’appel fédérale a statué
sur la distinction entre un employé et un entrepreneur indépendant, chacune des décisions
examinées dans le présent document a été rendue avant l’adoption de la Loi d’harmonisation
du droit fédéral avec le droit civil. Maintenant que l’interprétation de la L.I.R. est soumise à
la règle de complémentarité du nouvel article 8.1 de la Loi d’interprétation fédérale, il faut
donc déterminer quelles décisions doivent être réexaminées, le cas échéant. Selon le texte de
l’article 8.1, l’exercice consistera à déterminer « s’il est nécessaire de recourir à des règles,
principes ou notions appartenant au domaine de la propriété et des droits civils ... dans une
province » pour interpréter la notion ou la disposition en cause, et si oui, s’il existe une « règle
de droit s’y opposant ».
Tout d’abord, en ce qui concerne les nombreuses affaires dans lesquelles les tribunaux ont déjà
confirmé ou appliqué l’un des principes de complémentarité entre la L.I.R. et le droit privé
provincial,[326] il est évident que ces décisions ne sont pas visées ou sont confirmées du fait de
l’adoption de l’article 8.1 de la Loi d’interprétation. En effet, comme ces affaires ont trait à
l’interprétation de notions ayant un sens établi en droit privé mais qui ne sont pas définies par la
législation fédérale, à l’application de dispositions législatives qui dépendent de rapports de droit
privé qui ne sont pas définis dans la législation fédérale, et à l’interprétation d’autres dispositions
qui sont silencieuses sur des questions régies par une règle provinciale particulière appartenant
au domaine de la propriété et des droits civils, les renvois au droit privé provincial sont non
seulement conformes aux objectifs et aux principes qui sous-tendent le bijuridisme canadien,
mais sont sans aucun doute « nécessaires » pour interpréter la L.I.R. et ne constituent pas une
règle de droit s’y opposant.
Néanmoins, il s’agit toujours d’une question d’interprétation, qu’une disposition fasse référence
à une notion ayant un sens établi en droit privé qui n’est pas défini dans la législation fédérale,
qu’elle se fonde sur les rapports de droit privé qui ne sont pas définis dans la législation
fédérale, ou qu’elle reste silencieuse sur une question régie par une règle provinciale particulière
appartenant au domaine de la propriété et des droits civils.[327] Dans l’arrêt Will-Kare, par
exemple,[328] le juge Binnie, dissident, a soutenu de manière convaincante que le législateur
voulait que l’expression « marchandises à vendre » utilisée dans les règles de la L.I.R. régissant
la déduction pour amortissement accéléré et les crédits d’impôt à l’investissement soit prise
dans son sens ordinaire ou courant, et non en référence à « la distinction entre un contrat de
vente de marchandises et un contrat de fourniture d’ouvrage et de matériaux … [élaborée] dans
un contexte non fiscal visant des règles totalement différentes (et non pertinentes) régissant les
droits et obligations des acheteurs et des vendeurs ».[329] De la même façon, dans l’arrêt
Thomson,[330] la Cour suprême du Canada a statué que la notion de « résidence » utilisée
dans la L.I.R. devait être prise dans son sens ordinaire sans référence au droit privé,[331] alors
que les décisions Jacoby[332] et Démolition A.M. de l’Est Du Québec Inc.[333] ont
interprété les termes « accord écrit » et « construction » dans le contexte des dispositions
applicables de la L.I.R. dans laquelle ils apparaissent sans se fonder sur le droit provincial.[334]
En outre, dans la décision Marcoux,[335] la Cour s’est fondée sur le renvoi explicite aux
exemptions provinciales relatives à la saisie de biens meubles du paragraphe 225(5) de la L.I.R.
pour conclure que l’absence de toute référence de ce genre à l’article 224 indiquait de façon
implicite une intention particulière de rejeter les exemptions provinciales au titre de la règle de
saisie-arrêt du paragraphe 224(1).[336] Par conséquent, dans chacune de ces instances, on
peut affirmer qu’il n’était pas « nécessaire de recourir à des règles, principes ou notions
appartenant au domaine de la propriété et des droits civils ... d’une province » pour interpréter
la notion ou la disposition pertinente. Ainsi donc, malgré qu’elles aient pu dissocier
l’interprétation de la L.I.R. du droit privé provincial, ces décisions n’ont pas à être infirmées aux
termes du nouvel article 8.1 de la Loi d’interprétation.
Par contre, lorsque des dispositions de la L.I.R. emploient les termes « don » ou fin ou activité
de « bienfaisance », se fondent sur la distinction entre un employé et un entrepreneur
indépendant, ou font référence à une « acquisition » ou à une « disposition » de bien, on peut
soutenir que des décisions dans lesquelles on a dissocié ces notions du droit privé provincial
devraient être réexaminées à la lumière du nouvel article 8.1. Tout d’abord, contrairement à la
notion de résidence, qui est interprétée dans son sens ordinaire, chacune de ces dispositions
renvoie à une notion de droit privé établie ou se fonde sur les rapports de droit privé qui ne sont
pas entièrement définis dans la L.I.R.[337] De plus, en pratique, les décisions judiciaires faisant
autorité dans lesquelles ces dispositions ont été interprétées renvoient non pas au sens ordinaire
de ces termes, mais à des notions et à des principes de common law.[338] Conséquemment, il
est nécessaire d’avoir recours à des « règles, principes ou notions appartenant au domaine de la
propriété et des droits civils ... dans une province » afin d’interpréter ces dispositions. En outre,
comme la Loi constitutionnelle de 1867 accorde aux gouvernements provinciaux le pouvoir
exclusif de légiférer en matière de propriété et de droits civils, l’interprétation de ces dispositions
doit se faire à la lumière des « règles, principes ou notions appartenant au domaine de la
propriété et des droits civils ... dans une province ». Ainsi, le principe de complémentarité du
nouvel article 8.1 de la Loi d’interprétation devrait s’appliquer à chacune de ces instances,
sauf s’il existe une « règle de droit s’y opposant ».
Dans notre interprétation du nouvel article 8.1, nous avons soutenu que l’exclusion devait
s’appliquer uniquement lorsque la législation fédérale dissocie expressément l’interprétation
d’une notion ou d’une disposition du droit privé provincial ou lorsqu’une telle dissociation est
énoncée de façon nécessairement implicite dans le texte législatif.[339] Une telle dissociation
explicite ou implicite apparaît-elle dans les dispositions législatives qui emploient les termes
« don » ou fin ou activité de « bienfaisance », se fonde-t-elle sur la distinction entre un employé
et un entrepreneur indépendant, ou fait-elle référence à une « acquisition » ou à une
« disposition » de bien?
En commençant par la notion de « don », ni la L.I.R. ni aucune autre loi fédérale ne dissocie
explicitement le sens de ce terme du droit civil du Québec. Le texte de la L.I.R. n’implique pas
nécessairement non plus que le sens du terme aux fins fiscales devrait être interprété selon sa
définition en common law. Au contraire, dans les affaires dans lesquelles les tribunaux ont
dissocié la notion fiscale de don du droit civil du Québec, ce résultat a été justifié uniquement
par le fait que la L.I.R. devrait s’appliquer uniformément à l’ensemble du Canada.[340]
Toutefois, bien qu’il s’agisse probablement d’une présomption raisonnable des intentions du
législateur, elle ne peut l’emporter sur les expressions claires de l’intention des parlementaires
contenues dans le nouvel article 8.1 de la Loi d’interprétation fédérale et dans le préambule de
la Loi d’harmonisation du droit fédéral avec le droit civil, à savoir que les notions ayant une
signification établie en droit privé qui ne sont pas définies dans la L.I.R. devraient être
interprétées conformément au droit privé provincial. Par conséquent, il ne faudrait pas suivre les
décisions dans lesquelles les tribunaux ont dissocié la signification de don fournie dans la L.I.R.
de celle du droit civil du Québec.
Contrairement à la notion de « don », celle de fin ou d’activité de « bienfaisance » est
implicitement dissociée du C.c.Q. qui, comme nous l’avons déjà expliqué, reconnaît les notions
de « fiducie d’utilité sociale » et de « fin d’utilité sociale », mais n’emploie pas les termes
« organisme de bienfaisance » ni « bienfaisance ».[341] Par conséquent, au Québec,
l’interprétation de cette notion doit nécessairement être dissociée du droit privé provincial.
D’autre part, dans les provinces de common law, les notions de « fin de bienfaisance » ou
d’« organisme de bienfaisance » sont souvent définies dans les lois provinciales et font l’objet
d’une interprétation judiciaire.[342] Par conséquent, dans ces provinces, il est possible
d’interpréter les notions fiscales de fin ou d’activité de « bienfaisance » conformément au droit
privé provincial. Toutefois, dans l’affaire Vancouver Society,[343] le juge Gonthier a conclu
que la notion fiscale de fin ou d’activité de « bienfaisance » devait aussi être dissociée du droit
privé des provinces de common law en statuant que l’intention du législateur était que ce
concept constitue « une règle de droit fédérale uniforme dans l’ensemble du pays ».[344] À
l’instar de la notion de don, il peut s’agir d’une présomption raisonnable des intentions du
législateur, mais qui ne peut l’emporter sur l’expression claire d’une intention contraire dans le
nouvel article 8.1 de la Loi d’interprétation fédérale et le préambule de la Loi
d’harmonisation du droit fédéral avec le droit civil. Par conséquent, comme les notions de
« fin de bienfaisance » ou d’« organisme de bienfaisance » ont été définies dans la législation
provinciale appartenant au domaine de la propriété et des droits civils, les notions fiscales de fin
ou d’activité « de bienfaisance » devraient être interprétées selon ces définitions.
Contrairement aux termes « don » et « bienfaisance », la L.I.R. définit les termes « emploi » et
« entreprise », mais le fait dans des termes tellement généraux que les tribunaux canadiens se
sont tournés vers les principes de droit privé pour établir une distinction entre un employé et un
entrepreneur indépendant.[345] Dans la plupart des affaires fiscales, les tribunaux se sont
fondés sur le critère général adopté dans l’arrêt Wiebe Door,[346] qui correspond au droit
privé des provinces de common law, mais diffère du critère de contrôle ou de subordination
contenu dans la C.c.Q.[347] Ni la L.I.R. ni aucune autre loi fédérale ne dissocie explicitement la
signification de ce terme du droit civil du Québec, pas plus que le texte de la L.I.R. n’indique de
façon nécessairement implicite que le sens du mot à des fins fiscales devrait être interprété selon
sa définition en common law. Par conséquent, encore une fois, la présomption selon laquelle le
législateur avait peut-être l’intention d’appliquer la distinction entre employés et entrepreneurs
indépendants uniformément à l’ensemble du Canada ne devrait pas l’emporter sur la
confirmation explicite du bijuridisme canadien dans le nouvel article 8.1 de la Loi
d’interprétation fédérale et le préambule de la Loi d’harmonisation du droit fédéral avec le
droit civil. Ainsi, dans la mesure où les décisions fiscales rendues au Québec se fondent sur
l’arrêt Wiebe Door plutôt que sur le C.c.Q.,[348] ou en tant que critère distinct s’ajoutant au
C.c.Q.,[349] elles ne sont pas compatibles avec le nouvel article 8.1 de la Loi d’interprétation
fédérale. D’autre part, lorsqu’un tribunal renvoie au critère général de l’arrêt Wiebe Door afin
d’appliquer le critère de contrôle ou de subordination, la complémentarité est maintenue et il
n’est pas nécessaire d’appliquer l’article 8.1.[350] En pratique, toutefois, le critère général de
Wiebe Door peut ne pas être compatible avec l’importance que le C.c.Q. accorde au seul
critère de la subordination.
Bien que la L.I.R. ne définisse pas le terme « acquisition », elle définit le concept de
« disposition » pour y inclure des opérations ou des événements donnant droit au contribuable
au « produit de disposition » et exclure les transferts « qui n’[ont] pas pour effet de changer la
propriété effective du bien »,[351] et définit l’expression « produit de disposition » pour y
inclure « le prix de vente de biens qui ont été vendus » ainsi que diverses indemnités.[352] Alors
que la notion de propriété effective contenue dans la définition de « disposition » est
nécessairement dissociée du droit privé du Québec, qui n’établit pas de distinction entre la
propriété légale et la propriété effective, la référence à cette notion de common law dans la
définition de « disposition » fournie dans la loi ne définit pas précisément le terme
« disposition », mais exclut plutôt certaines catégories d’opérations du sens autrement
établi.[353] De plus, à cette dernière fin, la définition législative repose de façon générale sur la
notion de droit privé de « vente ». Toutefois, dans l’arrêt Olympia & York
Developments,[354] le tribunal a dissocié la signification de disposition du droit privé du
Québec pour le motif que la notion de disposition est « de toute évidence l’antonyme
direct »[355] de la notion de common law d’acquisition adoptée dans l’arrêt Wardean
Drilling.[356] En outre, dans l’affaire Construction Bérou,[357] la majorité de la Cour
d’appel fédérale s’est fondée sur la définition législative de disposition et sur les références
législatives à la propriété effective du paragraphe 248(3) pour conclure que la notion
d’acquisition devrait également être dissociée du droit privé du Québec parce qu’en incorporant
la distinction généralement faite en common law entre la propriété légale et la propriété effective
l’intention du législateur était d’appliquer uniformément à l’ensemble du Canada les notions
d’acquisition et de disposition de biens.
Alors que l’intention du législateur de dissocier l’interprétation de la L.I.R. du droit civil du
Québec est implicite dans l’exclusion de la définition d’une disposition des transferts « qui
n’[ont] pas pour effet de changer la propriété effective du bien », cette intention n’est pas
clairement étendue à l’ensemble de la signification d’une disposition, ni à la notion d’acquisition
qui n’est pas définie dans la L.I.R. De la même façon, une intention générale du législateur à
savoir que les notions d’acquisition et de disposition d’un bien devraient s’appliquer
uniformément à l’ensemble du Canada ne peut l’emporter sur l’intention précise du législateur
énoncée dans le nouvel article 8.1 de la Loi d’interprétation fédérale et le préambule de la Loi
d’harmonisation du droit fédéral avec le droit civil selon lesquels des dispositions qui se
fondent sur des relations de droit privé qui ne sont pas entièrement définies dans la L.I.R.
devraient être interprétées selon le droit privé provincial. Par conséquent, les affaires dans
lesquelles les tribunaux ont dissocié les notions fiscales d’acquisition et de disposition du droit
privé du Québec devraient être également réexaminées à la lumière du nouvel article 8.1 de la
Loi d’interprétation fédérale.
3.2.2. Les modifications
En plus de ses répercussions sur l’interprétation législative, le bijuridisme canadien revêt une
grande importance au plan des modifications à apporter à la L.I.R. pour s’assurer que les
objectifs fédéraux seront appliqués d’une manière qui est compatible à la complémentarité entre
la législation fédérale et le droit privé provincial et à la reconnaissance égale des traditions de
droit civil et de common law au Canada. Par exemple, lorsque la complémentarité entraîne des
différences inacceptables au plan des conséquences fiscales accordées dans les différentes
provinces, des modifications législatives peuvent s’avérer nécessaires afin de permettre
l’application uniforme de la disposition visée dans tout le pays. D’autre part, là où la L.I.R.
atteint déjà une telle uniformité par le recours à des principes et des notions unijuridiques, les
principes du bijuridisme canadien portent à croire que des dispositions devraient être remaniées
d’une manière qui ne privilégie pas une tradition juridique aux dépens de l’autre. Dans la
présente partie, nous passerons en revue un certain nombre de notions et de dispositions
auxquelles il serait souhaitable d’apporter des modifications, nous proposerons des
modifications précises dans certains cas et une étude plus approfondie dans d’autres.
En ce qui concerne les cas dans lesquels la complémentarité peut produire des différences
inacceptables d’une province à l’autre, nous pouvons mentionner le don, qui sera invalide en
common law en présence d’une contrepartie, mais ne le sera pas en droit civil dans un tel cas
puisque le C.c.Q. autorise une contrepartie de valeur inférieure. Ainsi, des contribuables du
Québec peuvent obtenir une déduction ou un crédit pour des contributions faites à des
organismes de bienfaisance pour lesquelles ils ont reçu une contrepartie d’une valeur inférieure,
tandis que des contribuables du reste du pays n’y auraient pas droit. Même si l’Agence des
douanes et du revenu du Canada (ADRC) a bel et bien harmonisé les conséquences fiscales
accordées dans les différentes provinces dans certaines circonstances en accordant une
déduction ou un crédit pour la différence entre le prix d’achat d’un billet pour assister à « un
dîner, un bal, un concert, un spectacle ou un événement de même genre » et sa juste valeur
marchande,[358] cette pratique administrative ne repose sur aucun fondement juridique dans les
provinces de common law.[359] Cette « exception » restreinte de la notion générale de don en
common law ne traduit pas non plus la véritable position juridique au Québec. En outre, aux fins
de la déduction et du crédit accordés aux articles 110.1 et 118.1 de la L.I.R., la notion de don
en droit civil convient mieux à la politique fiscale sous-jacente qui vise à subventionner les
donataires admissibles en encourageant les dons.[360] Voilà pourquoi il serait souhaitable de
définir le terme « don » aux fins de ces dispositions, ou de remplacer ce terme par un terme
distinct qui n’est ni relié au droit civil ni à la common law, par exemple « contribution
admissible ». Dans un cas comme dans l’autre, la définition législative de cette notion devrait
respecter le principe sur lequel est fondée la disposition en tenant compte de la substance
économique de la contribution, plutôt que de l’aspect juridique du don.
Le concept de fin ou d’activité de bienfaisance est un autre exemple des différences
inacceptables que peut produire la complémentarité sur les conséquences fiscales accordées
dans les différentes provinces, concept qui n’est pas reconnu dans le C.c.Q.,[361] mais qui fait
l’objet de différentes définitions dans un certain nombre de lois dans les provinces de common
law.[362] Dans la mesure où ces définitions législatives diffèrent l’une de l’autre et du critère de
common law confirmé dans l’arrêt Vancouver Society,[363] les types d’organismes qui sont
admissibles à des avantages fiscaux conférés par ce statut pourraient différer d’une province à
l’autre. Ainsi, il pourrait être utile de codifier la définition juridique d’organisme de bienfaisance
fournie dans l’arrêt Pemsel,[364] afin d’assurer l’uniformité dans tout le Canada. Toutefois,
comme cette définition est elle-même fondée sur la common law, les objectifs plus vastes du
bijuridisme canadien indiquent qu’il serait préférable de recourir à un terme ou à une notion qui
reconnaît ou transcende les deux traditions juridiques. De plus, sans tenir compte de cette
préoccupation, la définition traditionnelle d’organisme de bienfaisance a été abondamment
critiquée comme étant restrictive et anachronique.[365] Par conséquent, il pourrait être
souhaitable de remplacer la notion d’organisme de bienfaisance de L.I.R. par un terme plus
fonctionnel comme « organisme d’utilité publique ».
À l’instar de la notion de don, la distinction entre un employé et un entrepreneur indépendant est
également définie différemment dans le C.c.Q. et dans la common law : le premier fait du
contrôle ou de la subordination son critère principal et la dernière insiste sur l’« ensemble de la
relation entre les parties » en « [pesant] avec soin tous les facteurs pertinents », y compris le
contrôle, la propriété d’outils, les chances de bénéfice et les risques de perte ainsi que
l’intégration.[366] Par conséquent, ici encore la complémentarité pourrait donner lieu à des
différences inacceptables dans les conséquences fiscales accordées dans les différentes
provinces, des relations identiques étant caractérisées d’une manière au Québec et d’une autre
dans le reste du pays.[367] De plus, dans la mesure où les critères de droit civil ou de common
law ont été établis à des fins autres que fiscales, comme la détermination de la responsabilité du
fait d’autrui, ces critères peuvent ne pas convenir au domaine de l’impôt sur le revenu, pour
lequel les principaux effets de la distinction entre un employé et un entrepreneur indépendant
sont l’admissibilité de déductions et le prélèvement d’impôt à la source par l’employeur. Pour
ces deux raisons, il serait donc préférable d’adopter une définition législative plus détaillée du
terme emploi qui soulignerait la substance économique de la relation plutôt que sa forme
juridique. De cette manière, la notion fiscale d’emploi serait dissociée de façon explicite tant de
la définition du C.c.Q. que des critères de common law conçus à d’autres fins.
La complémentarité peut aussi produire des différences inacceptables sur les conséquences
fiscales accordées dans les différentes provinces dans le cas de l’acquisition et de la disposition
d’un bien, notions qui ont été interprétées dans toutes les provinces comme étant liées à la
propriété effective d’un bien,[368] mais qui ne devraient pas être ainsi interprétées au Québec
depuis l’adoption du nouvel article 8.1 de la Loi d’interprétation fédérale.[369] Comme les
répercussions fiscales des transactions devraient généralement, du point de vue de la politique
fiscale, être fonction de leur substance économique plutôt que de leur forme juridique, le fait que
la common law met l’accent sur la propriété effective présente des avantages distincts par
rapport à la propriété légale du droit civil. Néanmoins, la codification de notions de common
law comme la « propriété effective » contrevient à la Politique sur le bijuridisme législatif du
ministère de la Justice puisqu’elle privilégie une tradition juridique plutôt que l’autre. Par
conséquent, bien qu’il serait préférable de modifier la définition législative de « disposition » et
d’adopter une définition législative du terme « acquisition » afin de codifier les décisions rendues
dans les affaires Olympia & York Developments[370] et Construction Bérou,[371] il faudrait
avoir recours à des termes et à des notions qui reconnaissent les deux traditions juridiques.
Outre ces instances, il y aurait aussi lieu d’envisager des modifications pour faire en sorte que
d’autres termes qui ne doivent pas être interprétés selon leur sens en droit privé ne seront pas
non plus interprétés aux termes du nouvel article 8.1 de la Loi d’interprétation fédérale. Même
si, par exemple, la notion de « résidence » de la L.I.R. est bien dissociée du droit privé
provincial,[372] les tribunaux pourraient se fonder à tort sur le nouvel article 8.1 pour recourir
au concept de résidence du C.c.Q., de la common law ou des lois provinciales. C’est pourquoi
il serait plus prudent d’adopter une disposition comme l’article 7.14 de la Loi sur les impôts du
Québec,[373] qui dissocie explicitement l’interprétation de la notion de résidence à des fins
fiscales de son sens codifié dans le C.c.Q. Il serait également souhaitable de modifier les
dispositions de la L.I.R. régissant la déduction et l’inclusion de pensions alimentaires, soit en
définissant l’expression « accord écrit » aux fins de ces dispositions, soit en précisant dans les
dispositions pertinentes que la pension alimentaire doit être « payable aux termes d’un accord
écrit signé par les deux parties ». Pour cette même raison, la règle de saisie-arrêt de l’article
224 de la L.I.R. pourrait être modifiée afin d’exclure précisément l’application d’exemptions
provinciales.
Les autres notions et dispositions examinées dans le présent document requièrent une étude plus
approfondie afin de déterminer si la complémentarité donne lieu à des différences inacceptables
au chapitre des conséquences fiscales accordées dans les différentes provinces qui nécessitent
des modifications législatives. Par exemple, comme la définition de « société de personnes » du
C.c.Q. diffère de la définition de common law,[374] la complémentarité peut produire une
différence inacceptable entre les conséquences fiscales accordées au Québec et dans le reste du
pays.[375] Toutefois, en pratique, les tribunaux canadiens ont conclu que les différences entre
les notions de société de personnes en droit civil et en common law sont relativement
négligeables.[376] Le fait que les différences existant entre les provinces relativement à la
définition d’« administrateur » produisent des variantes inacceptables dans l’application de la
règle de responsabilité solidaire de l’article 227.1 de la L.I.R. devrait également être examiné,
de même que le défi plus général d’uniformité que représentent les concepts différents de
propriété de biens en droit civil et en common law.
Le dernier élément concernant les modifications législatives concerne celui de l’utilisation de
principes et de notions unijuridiques, notamment les règles énoncées au paragraphe 248(3) par
lesquelles les notions de droit civil d’usufruit, de droit d’usage ou d’habitation, et de substitution
sont réputées être des fiducies et tous les droits qui découlent de ces arrangements sont réputés
être des intérêts bénéficiaires. Sans examiner en détail cette disposition ni aucune autre
disposition unijuridique, il est évident que celles-ci sont contraires à la Politique sur le bijuridisme
législatif du ministère de la Justice et, de façon générale, aux objectifs plus larges du bijuridisme
canadien étant donné qu’elles incorporent les notions d’une tradition juridique à celles d’une
autre ou ne tiennent tout simplement pas compte des notions de l’une des traditions juridiques.
De plus, en pratique, ces unijuridismes ont tendance à subordonner le droit civil à la common
law, traduisant ainsi la dominance historique des notions et des principes de common law dans
la législation fédérale. Le présent document ne vise à recommander aucune solution législative à
ces unijuridismes et encore moins à cataloguer leurs occurrences dans la L.I.R.; il vise plutôt à
appuyer les efforts du ministère de la Justice fédéral afin que soient relevés et corrigés ces
« anachronismes coloniaux ».[377]
4. Conclusion
L’essence même du bijuridisme canadien est la reconnaissance et le respect - la reconnaissance
des différentes cultures et traditions juridiques et le respect de ces cultures et traditions
juridiques en tant qu’expression durable et significative de l’organisation sociale. Bien que ces
idéaux puissent sembler éloignés de la L.I.R., la réalisation du bijuridisme canadien a
d’importantes répercussions sur l’interprétation et la modification de cette loi. Dans le présent
document, nous avons soutenu que, là où la L.I.R. a recours à des notions ayant un sens établi
en droit privé mais qui ne sont pas définies dans la législation fédérale, se fonde sur des règles
ou des principes de droit privé pour définir les relations juridiques auxquelles s’appliquent des
dispositions précises, ou reste silencieuse sur une question qui est régie par une règle provinciale
particulière appartenant au domaine de la propriété et des droits civils, le bijuridisme canadien
exige que les tribunaux s’appuient sur le droit privé de la province visée pour interpréter les
notions ou les dispositions à appliquer. Toutefois, lorsque cette approche complémentaire de
l’interprétation de la L.I.R. entraîne des différences inacceptables au plan des conséquences
fiscales accordées dans les différentes provinces, nous sommes d’avis que l’uniformité devrait
être rétablie grâce à des modifications législatives visant à dissocier explicitement la L.I.R. du
droit privé provincial, tout en respectant le statut égal du droit civil et de la common law dans la
législation fédérale. De plus, là où la L.I.R. atteint déjà cette uniformité par le recours à des
notions ou à des principes unijuridiques, ces dispositions devraient également être modifiées
pour assurer la reconnaissance égale des deux traditions juridiques.
En pratique, les tribunaux canadiens ont habituellement recours au droit privé provincial pour
interpréter la L.I.R., se fondant sur le sens établi en droit privé pour interpréter des termes non
définis dans la L.I.R., sur des règles et des principes de droit privé pour déterminer les relations
juridiques auxquelles s’appliquent les dispositions de la L.I.R., et sur des règles provinciales
pour traiter de questions qui ne sont pas abordées par la L.I.R. Toutefois, dans certains cas, les
tribunaux canadiens ont interprété des notions ou des dispositions de la L.I.R. sans tenir compte
du droit privé de la province visée, dissociant l’interprétation de la L.I.R. du droit privé de
toutes les provinces ou du droit civil du Québec. Bien que la dissociation de certaines notions
puisse être justifiée parce qu’elles sont bien comprises dans leur sens ordinaire, d’autres
dispositions renvoient clairement à des notions et à des relations définies par le droit privé et,
par conséquent, devraient, conformément au nouvel article 8.1 de la Loi d’interprétation
fédérale, être interprétées à la lumière du droit privé provincial. Toutefois, lorsque l’application
de cette règle de complémentarité législative produit des différences inacceptables au chapitre
des conséquences fiscales accordées dans les différentes provinces, des modifications
législatives s’imposent.
Puisque les objectifs du bijuridisme canadien sont vastes et ambitieux, leur réalisation dans la
L.I.R. peut s’avérer fort détaillée et technique. Ces inévitables détails ne devraient pas éclipser
les valeurs sous-jacentes de reconnaissance et de respect qui motivent le projet.



* Professeur agrégé, Faculté de droit, Université de Toronto. Je me dois de remercier
Chris Bystrom et Simon Proulx qui m’ont assisté dans les recherches en vue de la
préparation du présent rapport.
[1] L.R.C. 1985, c.1 (5e suppl.), telle qu’elle a été modifiée.
[2] Commissioner of Inland Revenue c. Duke of Westminster, [1936] A.C. 1 (Ch.
des L.), motifs de Lord Tomlin aux pages 20-21 (ci-après « Duke of Westminster »).
Ce principe général est soumis à des règles particulières d’anti-évitement comme celles
des paragraphes 6(3) et 16(1) et de l’article 68 de la LIR, qui peuvent s’appliquer
[TRADUCTION] « indépendamment de … la forme ou des effets juridiques » d’un
contrat ou d’une entente, et à la règle générale anti-évitement (RGAÉ) de l’article 245,
qui permet que la détermination des conséquences fiscales ait comme résultat de
supprimer un avantage fiscal qui autrement découlerait d’opérations et de conventions
conclues dans le but premier de fournir un avantage fiscal.
[3] Shell Canada Ltd. c. La Reine, [1999] 3 R.C.S. 622, [1999] 4 C.T.C. 313, 99
D.T.C. 5669 (C.S.C.) au par. 39, motifs du juge en chef McLachlin.
[4] La Loi constitutionnelle de 1867, 30-31 Victoria, ch. 3, paragraphe 92(13)
(anciennement l’Acte de l’Amérique du Nord britannique) (ci-après la « Loi
constitutionnelle de 1867 »).
[5] Code civil du Québec, L.Q. 1991, ch. 64 (ci-après « C.c.Q. »).
[6] Pour un bref examen des caractéristiques et du contexte de ces deux traditions
juridiques au Canada, voir Marie-Claude Gervais et Marie-France Séguin, « Le
bijuridisme au Canada et dans le monde : quelques considérations » dans
L’harmonisation de la législation fédérale avec le droit civil québécois et le
bijuridisme canadien, Deuxième publication (Ottawa : ministère de la Justice, 2001),
fascicule 2, p. 3 à 6.
[7] Ibid., p. 1.
[8] Ibid. Étant donné l’existence de droits autochtones ainsi que les différences entre les
provinces de common law, les auteures soulignent qu’il faudrait plutôt employer le terme
« plurijuridisme » ou l’expression « pluralisme juridique » que bijuridisme.
[9] L’honorable juge Michel Bastarache, « Le bijuridisme au Canada » dans
L’harmonisation de la législation fédérale avec le droit civil québécois et le
bijuridisme canadien, Deuxième publication, précité à la note 6, fascicule 1, 17, p.
23. Voir aussi France Allard, « La Cour suprême du Canada et son impact sur
l’articulation du bijuridisme » dans L’harmonisation de la législation fédérale avec le
droit civil québécois et le bijuridisme canadien, Deuxième publication, précité à la
note 6, fascicule 3, p. 2 : « le bijuridisme suppose un dialogue entre les cultures, une
reconnaissance réciproque des autres, un rapport de complémentarité entre les règles
propres à chacune et leur interprétation au regard de l’autre. »
[10] Jean-Maurice Brisson et André Morel, « Droit fédéral et droit civil :
complémentarité et dissociation » dans L’harmonisation de la législation fédérale
avec le droit civil québécois et le bijuridisme canadien, Recueil d’études (Ottawa :
ministère de la Justice du Canada, 1999) 217, p. 222. Pour un bref examen de ce
pouvoir auxiliaire, voir Catherine Valke, « Quebec Civil Law and Canadian
Federalism » (1996), 21 Yale J. Int. L. 67, p. 98 à 101.
[11] Un bon exemple est l’article 427 de la Loi sur les banques, L.C. 1991, c. 46
(anciennement l’article 178 de la Loi sur les Banques, L.R.C. 1985, c. B-1), qui
prévoit une sûreté qui ne correspond ni aux concepts de common law ni à ceux de droit
civil. Voir Roderick A. Macdonald, "Security Under Section 178 of the Bank Act: A
Civil Law Analysis" (1983), 43 R. du B. can. 1007.
[12] Loi constitutionnelle de 1867, paragraphe 91(3).
[13] Brisson et Morel, « Droit fédéral et droit civil : complémentarité et dissociation »,
précité à la note 10, p. 221.
[14] Louise Maguire Wellington, « Bijuridisme canadien : méthodologie et terminologie
de l’harmonisation » dans L’harmonisation de la législation fédérale avec le droit
civil québécois et le bijuridisme canadien, Deuxième publication, précité à la note
6, fascicule 4, p.11.
[15] Voir l’analyse sur le « droit mixte » dans le texte de Gervais et Séguin, précité à
lanote 6, p. 7.
[16] Brisson et Morel, « Droit fédéral et droit civil : complémentarité et dissociation »
précité à lanote 10, p. 236.
[17] Louise Maguire Wellington, « Bijuridisme canadien : méthodologie et terminologie
de l’harmonisation » précité à la note 14, p. 4.
[18] Ibid., p. 5.
[19] Voir Brisson et Morel, « Droit fédéral et droit civil : complémentarité et
dissociation » précité à lanote 10, p. 217 à 223.
[20] Ibid., p. 226 à 238, et un bref examen de la « dissociation implicite » dans le texte
de Marc Cuerrier, « L’harmonisation de la législation fiscale fédérale » dans
L’harmonisation de la législation fédérale avec le droit civil québécois et le
bijuridisme canadien, Deuxième publication, précité à la note 6, fascicule 7, p. 19.
[21] Tiré du texte de Wellington, « Bijuridisme canadien : méthodologie et terminologie
de l’harmonisation », précité à la note 14, p. 23 et 24.
[22] L.C. 2001, ch. 4.
[23] L.R.C. 1985, ch. I-21 [et ses modif.], articles 8.1 et 8.2 (ajoutés par la L.C.
2001, ch. 4, art. 8, entrée en vigueur le 1er juin 2001).
[24]Duke of Westminster, précité à la note 2, p. 20 et 21.
[25] (1960), 25 Tax A.B.C. 166, 60 DTC 554 (C.A.I.).
[26] Ibid., par. 31 et 33.
[27] Ci-après « C.c.B.-C. »
[28] [1974] 2 C.F. 97, [1974] C.T.C. 687, 74 D.T.C. 6569 (C.F. 1re inst.).
[29] Ibid., par. 25 à 27.
[30] Ibid., par. 34.
[31] [1981] 1 C.F. 691, [1980] C.T.C. 265, 80 D.T.C. 6184, (C.F. 1re inst.) (ci-
après « Olympia & York Developments »).
[32] Ibid., par. 9 et 10.
[33]Ibid., par. 24.
[34] Ibid., par. 41 à 44. Cet aspect de la décision, qui incorpore les concepts de la
common law afin de définir la notion de disposition pour les fins fiscales, est examiné à
la partie 2.5 ci-après.
[35] Ibid., par. 38.
[36] [1962] R.C.S. 65, [1962] C.T.C. 1, 62 D.T.C. 1005 (C.S.C.).
[37] En plus du droit civil, la Cour s’est fondée sur le régime de la LIR, pour statuer
que ce qui est imposé « n’est pas la propriété d’un bien … mais que la taxe est imposée
sur un contribuable, et est déterminée par le revenu que l’emploi, les entreprises, les
biens, ou la propriété procurent à celui qui en est le bénéficiaire légal. » Ibid., par. 8.
[38] Ibid., par. 26.
[39] Voir, p. ex., No. 738 c. M.R.N. (1962), 28 Tax A.B.C. 227, 62 DTC 32;
Bedford c. M.R.N.(1964) 35 Tax A.B.C. 397, 64 DTC 419; M.N.R. c. Simon,
[1977] C.T.C. 340, 77 D.T.C. 5228 (C.S.C.); Lachapelle c. M.R.N., [1982] C.T.C.
2556, 82 D.T.C. 1593 (C.R.I.); Béique c. La Reine, [1981] 1 C.F. 618, [1981]
C.T.C. 75, 81 D.T.C. 5050 (C.A.F.); Dumais c. M.R.N., [1990] 1 C.F. 709, [1990]
1 C.T.C. 342, 89 D.T.C. 5543 (C.F. 1re inst.); Coriandoli c. Canada, [1994] A.C.I.
807, [1995] 2 C.T.C. 2919, 95 DTC 700 (C.C.I.); et Coté c. La Reine, [1999]
A.C.F. 1788, [2000] 4 C.T.C. 78, 2000 D.T.C. 6188 (C.A.F.). Dans la décision
Dumais, précitée, la Cour a également souligné le fait que ce résultat ferait en sorte que
tous les contribuables canadiens soient traités de façon égale. Pour savoir comment la
Cour a obtenu un résultat opposé, en interprétant le Code civil comme exigeant qu’un
gain en capital soit partagé de façon égale entre les conjoints, voir la décision Laporte
c. M.R.N., [1984] C.T.C. 2260, 84 D.T.C. 1208 (C.C.I.).
[40] LIR, paragraphe 248(22), ajouté par 1994, ch. 7, Ann. II (1991, ch. 49),
paragraphe 192(18), en vigueur après le 13 juillet 1990.
[41] Voir la LIR, paragraphes 74.1(1) et 74.2(1).
[42] LIR, article 160.
[43] [1985] A.C.F. 121, [1985] 1 C.T.C. 153, 85 D.T.C. 5408, (C.F. 1re inst.).
[44] [1990] 2 C.F. 3, [1990] 1 C.T.C. 33, 90 D.T.C. 6237 (C.F. 1re inst.).
[45] Ibid. par. 25 et 26.
[46] Voici d’autres affaires dans lesquelles les tribunaux se sont fondés sur le droit civil
du Québec pour décider de l’application de la règle de la responsabilité solidaire de
l’article 160 de la LIR : D’Aoust c. La Reine, [1998] A.C.I. 2, [1998] 3 C.T.C. 2309,
98 D.T.C. 1344, (C.C.I.); MacDougall c. La Reine, [1998] A.C.I. 599, [1998]
4 C.T.C. 2474, 98 D.T.C. 2180, (C.C.I.); et Martel c. La Reine, [1998] A.C.I. 595,
[1999] 2 C.T.C. 2497, 98 D.T.C. 2012 (C.C.I.).
[47] Voir aussi No. 71 c. M.R.N. (1952), 7 Tax A.B.C. 165, 52 DTC 439; Ste-Marie
c. M.N. R. (1956), 15 Tax A.B.C. 46, 56 D.T.C. 211; Derby Development Corp. c.
M.R.N., [1963] C.T.C. 269, 63 D.T.C. 1171 (C. de l’É.); Vaintrub c. M.R.N.
(1964), 35 Tax A.B.C. 74, 64 D.T.C. 227; Entreprises Blaton-Aubert Société
Anonyme c. M.R.N., [1969] Tax A.B.C. 68, 69 D.T.C. 121; Hollinger c. M.R.N.,
[1972] A.C.F. 1008, [1972] C.T.C. 592, 73 D.T.C. 5003 (C.F. 1re inst.), conf. par
[1974] C.T.C. 693, 74 D.T.C. 6604 (C.A.F.); M.R.N. c. Poulin, [1977] 1 C.F. 624,
[1976] C.T.C. 620, 76 D.T.C. 6381 (C.F. 1re inst.); Beausoleil c. M.R.N., [1976]
C.T.C. 2142, 76 D.T.C. 1113 (C.R.I.); Marinis c. M.R.N., [1978] C.T.C. 2821, 78
D.T.C. 1609 (C.R.I.); Lohe c. M.R.N., [1979] C.T.C. 3107, 79 D.T.C. 880 (C.R.I.);
Cornforth c. La Reine, [1981] A.C.F. 1128, [1982] C.T.C. 45, 82 D.T.C. 6058
(C.F. 1re inst.); Dufresne c. M.R.N., [1983] C.T.C. 2270, 83 D.T.C. 238 (C.R.I.);
Bédard c. M.R.N., [1984] C.T.C. 2239, 84 D.T.C. 1204 (C.C.I.); Péloquin c.
M.R.N., [1984] C.T.C. 2950, 84 D.T.C. 1857 (C.C.I.); Ryan c. M.R.N.,
[1992] 2 C.T.C. 2288, 92 D.T.C. 2027 (C.C.I.); Waxman c. La Reine, [1996]
A.C.I. 1689, [1997] 2 C.T.C. 2723, 97 D.T.C. 705 (C.C.I.); McKeown c. La Reine,
[2001] A.C.I. 236, [2001] 4 C.T.C. 2197, 2001 D.T.C. 511 (C.C.I.); et Drolet c. La
Reine, [2001] A.C.I. 507, 2001 CarswellNat 1729 (C.C.I.).
[48] M.R.N. c. J. Colford Contracting Co., [1960] C.T.C. 178, 60 D.T.C. 1131 (C.
de l’É.), conf. par [1962] C.T.C. 546, 62 D.T.C. 1338 (C.S.C.) (ci-après « Colford
Contracting »).
[49] Savard c. M.R.N., [1989] A.C.I. 1034, [1990] 1 C.T.C. 2576, 90 D.T.C. 1476
(C.C.I.).
[50] Voir notamment Aspinall c. M.R.N., [1970] Tax A.B.C. 1073, 70 D.T.C. 1669;
Paradis c. La Reine, [1996] A.C.I. 1638, [1997] 2 C.T.C. 2557 (C.C.I.);
Slobodrian c. La Reine, [1998] A.C.I. 380, [1998] 3 C.T.C. 2654, (C.C.I.); Plante
c. La Reine, [1999] A.C.I. 51, [1999] 2 C.T.C. 2631 (C.C.I.); Langlois c. La Reine,
[2000] A.C.F. 1806, 2000 D.T.C. 6612 (C.A.F.); Marcoux-Côté c. La Reine,
[2000] A.C.F. 1805, 2000 D.T.C. 6615 (C.A.F.); et Duguay c. La Reine, [2000]
A.C.F. 1802, [2002] 1 C.T.C. 8, 2000 D.T.C. 6620 (C.A.F.).
[51] Voir, p. ex., Braive c. M.R.N., [1981] C.T.C. 2790, 81 D.T.C. 748 (C.R.I.);
Tedco Apparel Management Services Inc. c. M.R.N., [1991] 2 C.T.C. 2669, 91
D.T.C. 1413, nos de greffe 88-3021(IT) et 89-1189(IT) (C.C.I.); et Wolf c. La Reine,
[2002] A.C.F. 375, 2002 D.T.C. 6853 (C.A.F.).
[52] [1998] 2 R.C.S. 298, [1998] 4 C.T.C. 119, 98 D.T.C. 6505 (C.S.C.) (ci-après
« Continental Bank »).
[53] R.S.O. 1980, ch. 370 (ci-après « Loi sur les sociétés en nom collectif »).
[54] Continental Bank, précité à la note 52, par. 22, 23 et 25.
[55] Ibid., par. 25.
[56] En plus de l’arrêt Continental Bank de la Cour suprême du Canada, un certain
nombre de décisions rendues dans les provinces de common law ont fait référence aux
lois provinciales sur les sociétés en nom collectif afin de déterminer si une entreprises
était exploitée sous forme de société en nom collectif. Voir Sunshine Uniform Supply
(1983) Ltd. c. La Reine, [2000] A.C.F. 163, [2000] 2 C.T.C. 107, 2000 D.T.C.
6127 (C.F. 1re inst.) (Manitoba); Bow River Pipelines Ltd. c. La Reine, [2000]
A.C.F. 82, [2001] 1 C.T.C. 198, 2000 D.T.C. 6090 (C.A.F.) (Alberta); Vantem
Holdings Ltd c. The Queen, [1997] A.C.I. 1350, [1998] 1 C.T.C. 2821, 98 D.T.C.
1335 (C.C.I.) (Colombie-Britannique); Schultz c. La Reine, [1996] 1 C.F. 423,
[1996] 2 C.T.C. 127, 95 D.T.C. 5657 (C.A.F.) (Ontario); Kuchirka c. La Reine,
[1991] 1 C.T.C. 339, 91 D.T.C. 5156, no de greffe T-745-88 (C.F. 1re inst.)
(Saskatchewan); et Graves c. Canada, [1990] A.C.F. 277, [1990] 1 C.T.C. 357, 90
D.T.C. 6300 (C.F. 1re inst.) (Nouvelle-Écosse). Voir aussi Backman c. La Reine,
[1997] A.C.I. 728, [2001] 2 C.T.C. 11, 2001 D.T.C. 5149 (C.S.C.) et Spire
Freezers Ltd. c. La Reine, [1998] A.C.I. 1271, [2001] 2 C.T.C. 40, 2001 D.T.C.
5158 (C.S.C.), où la Cour suprême du Canada s’est appuyée, dans chacune des
décisions, sur la notion de société de personnes de la common law afin de déterminer si
des sociétés avaient été créées au Texas et en Californie.
[57] [1969] C.T.C. 265, 69 D.T.C. 5194 (C. de l’É.) (ci-après « Wardean
Drilling »).
[58] R.S.A. 1955, ch. 295.
[59] Wardean Drilling, précité à la note 57, par. 27 à 30.
[60] Ibid. par. 36 et 37.
[61] [1992] 1 C.F. 732, [1992] 1 C.T.C. 15, 92 D.T.C. 6023 (C.A.F.) (ci-après
« West Kootenay »).
[62] R.S.B.C. 1979, ch. 370.
[63] West Kootenay, précité à la note 61, par. 37.
[64] [2000] 1 R.C.S. 915, [2000] 3 C.T.C. 463, 2000 D.T.C. 6467 (C.S.C.) (ci-
après « Will-Kare »).
[65] Voir la catégorie 39 de l’Annexe II du Règlement de l’impôt sur le revenu, le
crédit d’impôt à l’investissement au paragraphe 127(5) de la LIR, et les définitions de
« crédit d’impôt à l’investissement » et de « bien admissible » au paragraphe 127(9).
[66] Will-Kare, précité à la note 64, par. 29.
[67] Ibid., par. 30-31.
[68] Ibid., par. 35.
[69] Selon Benjamin’s Sale of Goods (London, 1974) : [TRADUCTION]
« Lorsqu'un bien, réel ou personnel, de l'employeur doit faire l'objet de travaux
comportant l'utilisation ou l'adjonction de matériaux appartenant à la personne engagée
à cet effet, il s'agira normalement d'un contrat de fourniture d'ouvrage et de matériaux, la
propriété de ceux-ci passant alors à l'employeur par accession et non pas en vertu d'un
contrat de vente. »
[70] Will-Kare, précité à la note 64, par. 36.
[71] [1985] A.C.F. 23, [1985] 1 C.T.C. 229, 85 D.T.C. 5064, (C.F. 1re inst.).
[72] Ibid., par. 38 et 39.
[73] Ibid., par. 40.
[74] [1981] C.T.C. 2330, 81 D.T.C. 307 (C.R.I.).
[75] Pour une décision au résultat semblable, dans laquelle un gain en capital a été
divisé à parts égales entre quatre contribuables parce que les deux époux détenaient
leurs actions sous réserves de fiducies par déduction en faveur de leurs épouses, voir
Fernando c. La Reine, [1997] A.C.I. 603, [1997] 3 C.T.C. 2850, 97 D.T.C. 1376
(C.C.I.).
[76] [1996] A.C.I. 29, [1996] 1 C.T.C. 3001 (C.C.I.).
[77] Anderson Estate c. Canada, [1995] 1 C.T.C. 2454, 95 D.T.C. 758, no de greffe
91-2298(IT)G (C.C.I.).
[78] Holizki c. La Reine, [1995] A.C.F. 1186, [1995] 2 C.T.C. 420, 95 D.T.C. 5591
(C.F. 1re inst.), conf. par [1998] A.C.F. 329, [1998] 3 C.T.C. 125, 98 D.T.C. 6530
(C.A.F.).
[79] Voir, p. ex., Boles c. M.R.N., [1982] C.T.C. 2638, 82 D.T.C. 1643 (C.R.I.);
Erickson c. M.R.N., [1988] 2 C.T.C. 2380, 88 D.T.C. 1705, no de greffe 84-
1881(IT) (C.C.I.); Harms c. M.R.N., [1990] 1 C.T.C. 2010, 89 D.T.C. 705, no de
greffe 87-2077(IT) (C.C.I.); Nelson c. M.R.N., [1990] 2 C.T.C. 2525, 91 D.T.C. 37,
nos de greffe 88-254(IT), 88-255(IT) (C.C.I.); Gosse c. Canada, [1993] A.C.I. 249,
[1993] 2 C.T.C. 2205, 93 D.T.C. 1017 (C.C.I.); Karavos c. La Reine, [1995] A.C.I.
938, [1996] 1 C.T.C. 2206, 96 D.T.C. 1001 (C.C.I.); Collins c. La Reine, [1995]
A.C.I. 1089, 96 D.T.C. 1034 (C.C.I.), conf. par [1998] A.C.F. 555, 98 D.T.C. 6281
(C.A.F.); et Landry c. La Reine, [1999] A.C.I. 635, 2000 D.T.C. 1460 (C.C.I.).
Dans certaines de ces affaires, les tribunaux se sont demandés s’il était pertinent de
tenter d’établir l’existence d’une fiducie par interprétation dans le contexte d’une
instance concernant l’impôt sur le revenu.
[80] Pour un examen critique de cette jurisprudence, voir Catherine Brown et Cindy L.
Rajan, « Constructive and Resulting Trusts: Challenging Tax Boundaries » (1997), 45
Can. Tax J. 659-689.
[81] [1988] 2 C.T.C. 2285, 88 D.T.C. 1649 (C.C.I.).
[82] Résultat similaire dans Linke c. Canada, [1994] A.C.I. 300, [1994] 2 C.T.C.
2117, 94 D.T.C. 1549 (C.C.I.). La traduction de l’expression beneficial ownership
est rendue par le terme « propriété bénéficiaire », selon la terminologie normalisée du
Programme national de l'administration de la justice dans les deux langues officielles
(PAJLO). Toutefois, dans la LIR, le terme qui traduit le concept de beneficial
ownership est « propriété effective ». Ainsi, puisqu’il s’agit de l’expression que l’on
retrouve dans la LIR et par souci d’uniformité du texte, le terme « propriété effective »
sera utilisé tout au long de cet article.
[83] [1993] A.C.I. 141, [1993] 2 C.T.C. 2330, 93 D.T.C. 552 (C.C.I.).
[84] [2000] A.C.F. 194, [2000] 2 C.T.C. 35, 2000 D.T.C. 6149 (C.A.F.) (ci-après
« Biderman »).
[85] Re Paradise Motor Co., [1968] 2 All E.R. 625 (C.A. Angl.), p. 632.
[86] Biderman, précité à la note 84, par. 46.
[87] Voir paragraphes 70(6) et 70(9) de la LIR.
[88] [1993] 2 C.T.C. 81, 93 D.T.C. 5276, no de greffe A-1199-91 (C.A.F.).
[89] R.S.A. 2980, D-34.
[90] [1983] A.C.F. 817, [1983] C.T.C. 348, 83 D.T.C. 5365 (C.A.F.) (ci-après
« Hillis »).
[91] R.S.S. 1978, ch. I-13, anciennement R.S.S. 1965, ch. 126.
[92] R.S.S. 1978, ch. D-25, anciennement R.S.S. 1965, ch. 128, modif. par S.S.
1967, ch. 23.
[93] Dans sa version actuelle, le paragraphe 70(6) exige une telle dévolution « dans un
délai de 36 mois après le décès du contribuable ou, si son représentant légal en a fait la
demande écrite au ministre dans ce délai, un délai plus long que le ministre considère
raisonnable dans les circonstances ».
[94] Hillis, précité à la note 90, par. 37 : « [L]e législateur envisageait que la loi des
provinces concernant la disposition de biens lors du décès ou postérieurement étant une
matière relative aux biens et aux droits civils, s’appliquerait de manière à contrôler
l’application du paragraphe 70(6) conformément à la loi de la province particulière
concernée …. [L]e paragraphe 4(2) considère le contribuable décédé sans testament
comme un testateur qui a pourvu du partage de ses biens comme dans une succesion ab
intestat. Le paragraphe 14(1) prévoit que, lorsque, comme en l’espèce, une ordonnance
a été rendue, le présumé testament (en vertu du paragraphe 4(2)) ... "doit prendre effet,
et sera réputé avoir pris effet à compter de la mort du testateur, comme s’il avait été
exécuté, compte tenu des modifications énoncées dans l’ordonnance, dans le but de
donner effet à la disposition portant sur l’entretien enjointe par l’ordonnance "…. Vu les
dispositions des paragraphes 4(2) et 14(1) précités, je conclus que l’ordonnance en
question a transmis la totalité de la succession du contribuable décédé à la veuve,
transmission qui est réputée avoir pris effet à partir du décès de ce contribuable ».
[95] Voir ibid., par. 12-13, les motifs du juge Clement, qui souligne l’effet rétroactif de
l’ordonnance « dans le but de donner effet à la disposition portant sur l’entretien
enjointe par l’ordonnance », et qui conclut qu’ « une fiction visant des fins provinciales »
ne peut qualifier l’application de la LIR qui « tire ses effets des réalités des
circonstances, sous réserve seulement des dispositions qu’elle peut elle-même
prescrire »; et, ibid., par. 31, les motifs du juge Pratte : « À mon avis, lorsque les
renonciations ont été signées et que l’ordonnance a été rendue étant donné que les
effets des unes et de l’autre, en dépit de leur rétroactivité, n’existaient pas tant que les
renonciations n’avaient pas été signées et que l’ordonnance de la Cour n’avait pas été
rendue. Ce n’est que lorsque cela a été fait que madame Hillis a eu droit à la totalité de
la succession de son mari, avec effet rétroactif à la date du décès de ce dernier. Par
conséquent, si comme le prétendent les appelants, les renonciations et l’ordonnance de
la Cour avaient eu pour effet de transmettre les biens à madame Hillis, cet effet ne s’est
pas produit dans les 15 mois qui ont suivi le décès de M. Hillis. »
[96] Ibid., par. 20.
[97] [1996] A.C.F. 269, [1996] 2 C.T.C. 1, 96 D.T.C. 6132 (C.A.F.) (ci-après
« Kalef »).
[98] S.O. 1982, ch. 4.
[99] Kalef, précité à la note 97, par. 10 et 15.
[100] [1999] 3 C.F. 173, [1999] 2 C.T.C. 395, 99 D.T.C. 5658 (C.A.F.) (ci-après
« Wheeliker »).
[101] R.S.N.S. 1967, ch. 42.
[102] Wheeliker, précité à la note 100, par. 7.
[103] Ibid., par. 19.
[104] Ibid., par. 27.
[105] Ibid., par. 33.
[106] [1997] A.C.F. 476, [1997] 2 C.T.C. 286, 97 D.T.C. 5252 (C.A.F.) (ci-après
« Dale »).
[107] R.S.N.S. 1989, c. 81.
[108] Dale, précité à la note 106, par. 18.
[109] En réponse à la prétention du ministre que la Cour était liée par la conclusion
dans Hillis, précitéà lanote 90, le juge Robertson, avec l’assentiment du juge Décary, a
dit dans l’arrêt Dale, précité à la note 106 au para. 21, que la décision dans Hillis était
« partagée et, avec respect, ne permet pas de dégager une tendance discernable ».
[110] [2001] 3 C.F. 449, [2001] 3 C.T.C. 39, 2001 D.T.C. 5305 (C.A.F.)
(autorisation d’appel à la C.S.C. accordée le 6 décembre 2001) (ci-après
« Markevich »).
[111] R.S.B.C. 1996, ch. 266, s. 3(5).
[112] L.R.C. 1985, ch. C-50. Selon cette disposition : « Sauf disposition contraire de
la présente loi ou de toute autre loi fédérale, les règles de droit en matière de
prescription qui, dans une province, régissent les rapports entre particuliers s'appliquent
lors des poursuites auxquelles l'État est partie pour tout fait générateur survenu dans la
province.... »
[113] Markevich, précité à la note 110, par. 25.
[114] Ibid., par. 16.
[115] Ibid., par. 29.
[116] Pour obtenir une analyse utile des décisions judiciaires dans lesquelles a été
interprétée la notion de don aux fins de la L.I.R., voir Blake Bromley, « Flaunting and
Flouting the Law of Gift: CCRA’s Philanthrophobia » Estate, Trust & Pension
Journal (à venir).
[117] Woolner c. La Reine, [1999] A.C.F. 1615, [2000] 1 C.T.C. 35, 99 D.T.C.
5722 (C.A.F.), par. 7. Pour obtenir des définitions semblables, voir La Reine c.
Zandstra, [1974] 2 C.F. 254, [1974] C.T.C. 503, 74 D.T.C. 6416 (C.F. 1re inst.)
(ci-après « Zandstra »), par. 19 à 22; McBurney c. La Reine, [1985] A.C.F. 821,
[1985] 2 CTC 214, 85 DTC 5433 (C.A.F.) (ci-après « McBurney »), par. 11 à 13;
Burns c. M.R.N., [1988] 1 C.T.C. 201, 88 D.T.C. 6101, nos de greffe T-17-84, T-18-
84, T-19-84 (C.F. 1re inst.) (ci-après « Burns »), par. 24 à 26, conf. par [1990] 1
C.T.C. 350, 90 D.T.C. 6335, no de greffe A-188-88 (C.A.F.); Friedberg c. Canada,
[1991] A.C.F. 1255, [1992] 1 C.T.C. 1, 92 D.T.C. 6031 (C.A.F.), par. 4; et Whent
c. La Reine, [1996] A.C.I. 731, [1996] 3 C.T.C. 2542, 96 D.T.C. 1594 (C.C.I.),
par. 37, conf. par [1999] A.C.F. 1874, [2000] 1 C.T.C. 329, 2000 D.T.C. 6001
(C.A.F.).
[118] Voir, p. ex., McBurney, précité à la note 117, par. 11 : « La Loi ne définit pas le
mot « dons ». Rien dans le contexte à l’intérieur duquel ce terme est employé ne porte à
croire qu’il y revêt un sens technique plutôt que son sens ordinaire. »
[119] Voir les décisions citées dans Zandstra, précité à la note 117; et McBurney,
précité à la note 117. Pour une reconnaissance explicite du fondement de ce critère en
common law, voir Woolner, précité à la note 117, par. 7; et Whent, précité à la note
117, par. 37.
[120] Voir, p. ex., Gaudin c. M.N.R., 13 Tax A.B.C. 199, 55 D.T.C. 385 (vente
d’une maison pour la moitié de sa valeur); Tite c. M.N.R, [1986] 2 C.T.C. 2343, 86
D.T.C. 1788 (C.C.I.) (achat d’une reproduction pour un montant dépassant sa juste
valeur marchande); Zandstra, précité à la note 117 (don à une école confessionnelle
fréquentée par les enfants du contribuable); McBurney, précité à la note 117 (don à une
école confessionnelle fréquentée par les enfants du contribuable) et Burns, précité à la
note 117 (don à une association de ski dont était membre la fille du contribuable).
[121] Selon l’article 1806 du C.c.Q. : « La donation est le contrat par lequel une
personne, le donateur, transfère la propriété d’un bien à titre gratuit à une autre
personne, le donataire; le transfert peut aussi porter sur un démembrement du droit de
propriété ou sur tout autre droit dont on est titulaire. » Selon l’article 1810 : « La
donation rémunératoire ou la donation avec charge ne vaut donation que pour ce qui
excède la valeur de la rémunération ou de la charge. »
[122] Gagnon c. M.R.N. (1960), 24 Tax A.B.C. 309, 60 D.T.C. 347.
[123] Précité à la note 50 (ci-après « Aspinall »).
[124] [1978] C.T.C. 235, 78 D.T.C. 6179, no de greffe A-374-76 (C.A.F.) (ci-après
« Littler »).
[125] Plus particulièrement, le ministre a cité la décision Charlebois c. Charlebois,
[1974] C.A. 99 (C.A. Qué.), qui a interprété une vente à un prix inférieur à la juste
valeur marchande comme étant un don indirect aux termes de l’article 712 du Code
civil du Bas Canada.
[126] Littler, précité à la note 124, par. 12.
[127] Ibid., par. 10 et 11.
[128]Le juge LeDain, qui souscrit aux motifs du juge en chef, a statué en faveur du
contribuable par une interprétation plus étroite, concluant que la notion spéciale de don
indirect de l’ancien article 712 du C.c.B.C. « n’est pas relié au sens de don au point
qu’il faille conclure que c’est ce que le législateur voulait dire » concernant l’impôt
fédéral sur les dons. Ibid., par. 19.
[129] [1984] A.C.F. 1040, [1984] C.T.C. 661, 85 D.T.C. 5004 (C.F. 1re inst.) (ci-
après « Gervais »).
[130] Ibid., par.12.
[131] Pour lire une évaluation critique du crédit d’impôt non remboursable pour
contributions individuelles, voir David G. Duff, « Charitable Contributions and the
Personal Income Tax: Evaluating the Canadian Credit » dans Jim Phillips, Bruce
Chapman, et David Stevens, Between State and Market: Essays on Charities Law
and Policy in Canada, (Montreal & Kingston: McGill-Queen’s University Press,
2001), p. 407 à 456.
[132] Voir la définition d’« organisme de bienfaisance enregistré » au paragraphe
248(1) de la L.I.R. et les définitions de « fondation privé » et de « fondation publique »
au paragraphe 149.1(1) de la L.I.R.
[133] Voir les définitions d’« oeuvre de bienfaisance » et de « fondation de
bienfaisance » au paragraphe 149.1(1) de la L.I.R.
[134] [1999] 1 R.C.S. 10, [1999] 2 C.T.C. 1, 99 D.T.C. 5034 (C.S.C.) (ci-après
« Vancouver Society »). Pour lire une analyse critique de la décision de la Cour
suprême du Canada dans l’affaire Vancouver Society, voir Mayo Moran et Jim
Phillips, « Charity and the Income Tax Act: The Supreme Court Speaks » dans Phillips
et. al, précité à la note 131, p. 343 à 370.
[135] [1891] A.C. 531 (ci-après « Pemsel »). Selon Lord Macnaghton, à la p. 583:
[TRADUCTION] « Un "organisme de bienfaisance" dans le sens juridique du terme
renferme quatre grandes catégories : les fiducies pour le soulagement de la pauvreté; les
fiducies pour la promotion de l’éducation; les fiducies pour la promotion de la religion;
et les fiducies pour toutes autres autres fins utiles à la société, qui ne sont pas visées par
l’une des catégories précédentes. »
[136] Voir, p. ex., Guaranty Trust Co. of Canada c. M.N.R., [1967] R.C.S. 133,
[1966] C.T.C. 755, 67 D.T.C. 5003 (C.S.C.); Vancouver Regional FreeNet
Association c. M.R.N., [1996] 3 C.F. 880, [1996] 3 C.T.C. 102, 96 D.T.C. 6440
(C.A.F.); Briarpatch Incorporated c. La Reine, [1996] A.C.F. 444, [1996] 2 C.T.C.
94, 96 D.T.C. 6294 (C.A.F.); Everywoman's Health Centre Society (1988) c. La
Reine, [1992] 2 C.F. 52, [1991] 2 C.T.C. 320, 92 D.T.C. 6001 (C.A.F.); Reed c.
The Queen, [1989] 2 F.C. 259, [1989] 2 C.T.C. 192, 89 D.T.C. 5230 (C.F. 1re
inst.); N.D.G. Neighbourhood Association c. M.R.N., [1988] 2 C.T.C. 14, 88
D.T.C. 6279, no de greffe A-468-86 (C.A.F.); Toronto Volgograd Committee c.
M.R.N., [1988] A.C.F. 212, [1988] 1 C.T.C. 365, 88 D.T.C. 6192 (C.A.F.);
Positive Action Against Pornography c. M.R.N., [1988] 1 C.T.C. 232, 88 D.T.C.
6186, no de greffe A-165-87 (C.A.F.); Native Communications Society of B.C. c.
M.R.N., [1986] 3 C.F. 471, 2 C.T.C. 170, 86 D.T.C. 6353 (C.A.F.); Scarborough
Community Legal Services c. M.R.N., [1985] A.C.F. 101, [1985] 1 C.T.C. 98, 85
D.T.C. 5102 (C.A.F.); et McBurney c. M.R.N., précité à la note 117.
[137] Vancouver Society, précité à la note 134, par. 143.
[138] Ibid., par. 28.
[139] Ibid.
[140] Selon l’article 1266 : « Les fiducies sont constituées à des fins personnelles, ou à
des fins d’utilité privée ou sociale ». Selon l’article 1270: « La fiducie d’utilité sociale est
celle qui est constituée dans un but d’intérêt général, notamment à caractère culturel,
éducatif, philanthropique, religieux ou scientifique. »
[141] Selon l’article 1256 : « La fondation résulte d’un acte par lequel une personne
affecte, d’une façon irrévocable, tout ou une partie de ses biens à une fin d’utilité sociale
ayant un caractère durable. »
[142] Voir, p. ex., l’alinéa 1(1)c) de la Charitable Fund-Raising Act, R.S.A. 2000,
ch. C-9, qui inclut dans la définition de [TRADUCTION] « fins de bienfaisance »
« toute fin philanthropique, bénévole, éducative, médicale, humanitaire, religieuse,
culturelle, artistique ou récréative, à condition que cette fin ne fasse pas partie des
activités d’une entreprise »; l’article 1 de la Liquor Control and Licensing Act,
R.S.B.C. 1996, ch. 267, qui inclut dans la définition de « fins de bienfaisance », en plus
des catérogies de l’arrêt Pemsel, [TRADUCTION] « l’avancement a) des services
récréatifs; b) des sports ou de l’athlétisme; c) de l’aide aux personnes handicapées; d)
de la culture; [et] e) des jeunes ou des personnes âgées »; le paragraphe 1(1) de la Loi
sur la validation des oeuvres de charité, L.R.M. 1987, c. C-60, qui définit une
« oeuvre de charité » comme étant « une oeuvre charitable, bénévole, philanthropique,
patriotique, athlétique, artistique, ou civique, ou une oeuvre qui a pour objet la
promotion du progrès civique ou la fourniture d’un service public »; et la définition d’
[TRADUCTION] « organisme de bienfaisance » dans la Charities Act, R.S.P.E.I.,
1988, ch. C-4, vise [TRADUCTION] « toute personne, association, institution ou
organisation sous la responsabilité de laquelle des fonds sont recueillis à des fins
bénévoles, éducatives, culturelles, religieuses ou charitable. » Voir aussi la définition de
« fins de bienfaisance » à l’article 7 de la Loi sur la comptabilité des oeuvres de
bienfaisance, L.R.O. 1990, ch. C-10, art. 7, qui adopte les catégories énoncées dans
l’arrêt Pemsel et l’interprétation de la disposition dans Re Laidlaw Foundation
(1984), 48 O.R. (2d) 549 (H.C. Ont.).
[143] Vancouver Society, précité à la note 134, par. 28.
[144] Ibid.
[145] En plus d’être importante pour la L.I.R., la distinction entre employé et
entrepreneur indépendant constitue le fondement de la Loi sur l’assurance-emploi,
L.C. 1996, ch. 23, et le Régime de pension du Canada, L.R.C. 1985, ch. C-8. Bien
que les tribunaux canadiens appliquent les mêmes critères pour établir la distinction
entre les employés et les entrepreneurs indépendants aux termes de toutes les lois, le
présent document ne se penche que sur la distinction établie aux fins de la L.I.R.
[146] Tandis que les employés doivent calculer leur revenu conformément à la sous-
section a de la section B de la partie 1 de la L.I.R. (« Revenu ou perte provenant d’une
charge ou d’un emploi ») qui n’admet que les déductions expressément énumérées à
l’article 8 de la L.I.R., les entrepreneurs indépendants calculent leur revenu en
application de la sous-section b de la section B de la partie I de la L.I.R. (« Revenu ou
perte provenant d’une entreprise ou d’un bien ») qui permet un éventail beaucoup plus
vaste de déductions dans le calcul des profits tirés de l’entreprise. En outre, lorsqu’une
personne qui exploite une entreprise de prestation de services à une personne ou à une
société de personnes par l’entremise d’une société et « qu’il serait raisonnable de
considérer l’employé constitué en société comme étant un cadre ou un employé de la
personne ou de la société de personnes … si ce n’était de l’existence de la société », la
société ne peut pas se prévaloir du taux d’imposition réduit accordé aux entreprises aux
termes de l’article 125 de la L.I.R. et est limitée aux déductions accordées à l’alinéa
18(1)p) de la L.I.R. Pour un examen détaillé de ces règles législatives et des décisions
judiciaires dans lesquelles elles ont été appliquées, voir David G. Duff, Canadian
Income Tax Law, (Toronto: Emond-Montgomery et l’Association canadienne d’études
fiscales, 2002), chapitres 4 et 5.
[147] Aux termes de la Convention fiscale entre le Canada et les États-Unis, par
exemple, l’article XV permet à chaque État contractant d’imposer les non-résidents qui
sont employés dans cet État. Par contre, l’article XIV permet à chaque État contractant
d’imposer les non-résidents pour les revenus qu’ils tirent « d’une profession
indépendante » dans l’État seulement si le non-résident « dispose, ou a disposé, de
façon habituelle d’une base fixe » dans l’État, et « uniquement dans la mesure où les
revenus sont imputables à la base fixe ».
[148] Voir, p. ex., l’alinéa 153(1)a) de la L.I.R. et l’article 101 du Règlement de
l’impôt sur le revenu, qui rendent les employeurs responsables de retenir les sommes
fixées d’un traitement, d’un salaire et de toute autre rémunération payable aux employés
et de remettre ces sommes au receveur général. Par opposition, le paragraphe 156(1)
de la L.I.R. exige des entrepreneurs indépendants qu’ils versent des acomptes
provisionnels trimestriels basés sur l’impôt payé l’année précédente ou sur l’impôt prévu
pour l’année en cours.
[149] Voir la définition d’« emploi » au paragraphe 248(1) de la L.I.R.
[150] Voir la définition d’« entreprise » au paragraphe 248(1) de la L.I.R.
[151] Pour des analyses utiles de décisions canadiennes établissant une distinction entre
les employés et les entrepreneurs indépendants, voir Marc Noël, « Contract for
Services, Contract of Services - A Tax Perspective and Analysis » dans Report of the
Proceedings of the Twenty-Ninth Tax Conference, 1977 Conference Report
(Toronto: Canadian Tax Foundation, 1978), p. 712 à 740; Brian J. Wilson,
« Employment Status under the Income Tax Act » dans Income Tax and Goods and
Services Tax Planning for Executive and Employee Compensation and
Retirement, 1991 Corporate Management Tax Conference (Toronto: Canadian Tax
Foundation, 1992), 2, p. 1 à 61; Joanne E. Magee, « Whose Business Is It? Employees
versus Independent Contractors » (1997), 45 Can. Tax J., p. 584 à 603; et Alain
Gaucher, « A Worker’s Status as Employee or Independent Contractor » dans Report
of the Proceedings of the Fifty-First Tax Conference, 1999 Conference Report
(Toronto: Canadian Tax Foundation, 2000), 33, p. 1 à 98. Une excellente analyse de la
relation entre ces critères et le concept d’emploi dans le C.c.Q est offerte par John W.
Durnford, dans « Employee or Independent Contractor? The Interplay Between the
Civil Code and the Income Tax Act » in Mélanges Paul-André Crépeau,
(Cowansville: Yvon Blais, 1997), p. 273 à 309.
[152][1986] 3 C.F. 553, [1986] 2 C.T.C. 200, 87 D.T.C. 5025 (C.A.F.) (ci-après
« Wiebe Door »).
[153] Ibid., par. 2.
[154] Même si la décision n’est pas publiée, les passages clés de la décision de
première instance sont repris dans la décision de la Cour d’appel fédérale, ibid., par 3.
[155] Ibid. Selon ce critère, la distinction entre un « contrat de louage de services » ou
d’emploi et un « contrat d’entreprise » avec un entrepreneur indépendant est que le
premier permet au payeur de préciser non seulement le travail à effectuer, mais aussi la
manière dont les travaux doivent être exécutés.
[156] Ibid. Selon ces critères, la distinction entre employés et entrepreneurs
indépendants ne dépend pas du caractère juridique du contrat, mais de la substance
économique ou de la réalité de la relation. Dans la mesure où des particuliers possèdent
les outils nécessaires pour effectuer leur travail et où ils ont une chance de tirer des
bénéfices et risquent d’essuyer des pertes, leur situation économique s’apparente
davantage à celle d’une entreprise qu’à celle d’un employé.
[157] Ibid. Selon ce critère, qui souligne le caractère social de la relation, les employés
effectuent leur travail comme s’ils faisaient partie intégrante de l’entreprise, tandis que le
travail des entrepreneurs indépendants, [TRADUCTION] « bien que fait pour
l’entreprise, n’y est pas intégré, mais est seulement accessoire à celle-ci » : Stevenson
Jordan and Harrison, Ltd. c. MacDonald and Evans, [1952] T.L.R. 101, p. 111.
[158] Wiebe Door, précité à la note 152, par. 3 (italique dans l’original).
[159] Ibid., par. 14, 16 et 18. Selon la Cour (ibid., par. 14) : « Appliqué de la sorte,
ce critère ne sera jamais équitable parce que, dans une situation de fait où il existe un
lien de dépendance mutuelle, il donne toujours une réponse affirmative. Si les
entreprises des deux parties sont structurées de telle façon qu’elles exercent leurs
activités l’une grâce à l’autre, elles ne pourraient survivre indépendamment sans être
restructurées. Cependant, cette conséquence découle de leur accord de façade et elle
n’indique pas nécessairement qu’elle est leur relation intrinsèque. »
[160] Ibid., par. 17.
[161] Bien que la Cour rejette le critère d’intégration comme étant une règle générale
visant à distinguer les employés des entrepreneurs indépendants (ibid., par. 13), ses
commentaires subséquents sur l’application adéquate du critère (ibid., p. 16 et 18)
confirment qu’il continue d’être pertinent en tant qu’élément de la détermination globale.
[162] Ibid., par. 15.
[163] Voir, p. ex., Moose Jaw Kinsmen Flying Fins c. M.R.N., [1988] 2 C.T.C.
2377, 88 D.T.C. 6099, no de greffe A-531-87 (C.A.F.); Bradford v. M.N.R., [1988]
2 C.T.C. 2359, 88 D.T.C. 1661, no de greffe 85-1740(IT) (C.C.I.); Sutherland c.
Canada, [1991] 1 C.T.C. 495, 91 D.T.C. 5318, no de greffe T-1856-89 (C.F. 1re
inst.); Bart c. M.R.N., [1991] 1 C.T.C. 2632, 91 D.T.C. 884, no de greffe 90-
1195(IT) (C.C.I.); Tedco Apparel Management Services Inc. c. M.R.N., précité à la
note 51; Qureshi c. M.R.N., [1991] A.C.I. 834, [1992] 1 C.T.C. 2370, 92 D.T.C.
1150 (C.C.I.); David T. McDonald Co. c. M.R.N., [1992] A.C.I. 455, [1992] 2
C.T.C. 2607, 92 D.T.C. 1917(C.C.I.); Beaulieu c. La Reine, [1993] A.C.I. 138,
[1993] 2 C.T.C. 2323 (C.C.I.); Société de Projets ETPA Inc. c. M.R.N., [1992]
A.C.I. 705, [1993] 1 C.T.C. 2392, 93 D.T.C. 516 (C.C.I.); Placements Marcel
Lapointe Inc. c. M.R.N., [1992] A.C.I. 516, [1993] 1 C.T.C. 2506, 93 D.T.C. 821
(C.C.I.); Dorosh c. Canada, [1995] A.C.I. 662, [1995] 2 C.T.C. 2568 (C.C.I.);
Vango c. Canada, [1995] A.C.I. 659, [1995] 2 C.T.C. 2757 (C.C.I.); Korpan c.
Canada, [1995] A.C.I. 66, [1995] 1 C.T.C. 2991(C.C.I.); McNeil c. La Reine,
[1995] A.C.I. 860, [1995] 2 C.T.C. 2869, 95 D.T.C. 702 (C.C.I.); Gitche Gumee
Consultants Ltd. c. Canada, [1995] A.C.I. 353, [1995] 2 C.T.C. 2764 (C.C.I.);
Nelson c. La Reine, [1997] A.C.I. 849, [1998] 1 C.T.C. 2008, 97 D.T.C. 1253
(C.C.I.); MacLeod c. La Reine, [1999] A.C.I. 412, [1999] 4 C.T.C. 2223 (C.C.I.);
Benn c. La Reine ¸ [2000] A.C.I. 229, [2000] 3 C.T.C. 2001, 2000 D.T.C. 2051
(C.C.I.); Marian c. La Reine, [2001] 1 C.T.C. 2508, no de greffe 1999-4444(IT)I
(C.C.I.); Goorah c. La Reine, [2001] A.C.I. 301, [2001] 3 C.T.C. 2500 (C.C.I.);
Criterion Capital Corp. c. La Reine, [2001] A.C.I. 697, [2001] 4 C.T.C. 2844,
2001 D.T.C. 921 (C.C.I.); et Wolf c. La Reine, précité à la note 51. Pour un examen
détaillé des décisions rendues depuis l’arrêt Wiebe Door, voir Gaucher, précité à la
note 151, p. 58 à 66.
[164] 671122 Ontario Ltd. c. Sagaz Industries Canada Inc., [2001] 2 R.C.S. 983,
204 D.L.R. (4e) 542.
[165](1858), 27 L.J.M.C., p. 207.
[166] Ibid., p. 208.
[167] William O. Douglas, "Vicarious Liability and the Administration of Risk" (1928-
29), 38 Yale L.J. 584.
[168] Montreal c. Montreal Locomotive Works Ltd. (1946), [1947] 1 D.L.R. 161
(C.P.).
[169] Précité à la note 157.
[170] 1 et 2 Geo. V, ch. 46.
[171] (1928), [1929] R.C.S. 166 (ci-après « Québec Asbestos »).
[172] Ibid., p. 169 et 170.
[173] Voir, p. ex., Hill-Clarke-Francis Ltd. c. Northland Groceries (Québec) Ltd.,
[1941] R.C.S. 437; Côté c. Rhéault, [1962] B. R. 797; Hôpital Notre-Dame de
l’Espérance c. Laurent (1977), [1978] 1 R.C.S. 605; et Ville de Brossard c.
Syndicat des employés de la Ville de Brossard (C.S.N.), [1990] T.T. 337.
[174] [1978] C.T.C. 2728, 78 D.T.C. 1532 (C.R.I.).
[175] Selon ce critère [TRADUCTION] « de résultats particuliers », un contrat
d’entreprise porte normalement sur « l’exécution d’un travail ou d’une tâche nettement
délimitée et n’exige ordinairement pas que le contractant exécute personnellement
quelque chose », tandis qu’un contrat de louage de services « n’envisage ordinairement
pas l’exécution d’un travail particulier mais stipule ordinairement que le préposé offre
ses services au commettant pour une certaine période de temps » : Alexander c.
M.R.N., [1970] R.C. de l’É. 138, [1969] C.T.C. 715, 70 D.T.C. 6006 (C. de l’É.),
par. 15. Bien que la Cour ne cite pas de décision précise à l’égard de ce critère, elle fait
référence à deux affaires en common law portant sur la distinction entre employés et
entrepreneurs indépendants : Ready Mixed Concrete c. Minister of Pensions, [1968]
1 All E.R. 433; et Market Investigations Ltd. c. Minister of Social Security, [1968]
3 All E.R. 732.
[176] Hecht c. M.R.N., [1980] C.T.C. 2513, 80 D.T.C. 1438 (C.R.I.); et Lafleur c.
M.R.N., [1984] C.T.C. 2489, 84 D.T.C. 1478 (C.C.I.).
[177] Braive c. M.R.N., précité à la note 51.
[178] Ibid., par. 48.
[179] Voir, p. ex., Tedco Apparel Management Services Inc. c. M.R.N., précité à la
note 51; Beaulieu c. La Reine, précité à la note 163; Placements Marcel Lapointe
Inc. c. M.R.N., précité à la note 163; et Wolf c.La Reine, précité à la note 51.
[180] Précité à la note 51.
[181] Ibid., par. 197, motifs du juge Tremblay. Voir aussi le jugement Qureshi c.
M.R.N., précité à la note 163 dans lequel le juge Tremblay souligne (au par. 60) que la
question de savoir si un particulier est un employé ou un entrepreneur indépendant doit
être tranchée en tenant compte du droit civil au Québec et de la common law dans les
autres provinces, mais conclut (au par. 67) que « le développement du droit au cours
des 60 dernières années, plus particulièrement au cours des 15 ou 20 dernières années,
montre clairement que l’accent s’est déplacé et que le critère du contrôle n’est plus
décisif. »
[182] Précité à la note 51.
[183] Ibid., par. 49.
[184] Ibid., par. 113.
[185] Ibid., par. 117.
[186]Ibid., par. 114.
[187]Sauvé c. M.R.N., [1995] A.C.F. 1378, 132 D.L.R. (4e) 114 (C.A.F.).
[188] Conformément à cette disposition, les personnes qui résident au Canada sont
imposées sur leurs revenus partout dans le monde. Lorsqu’un impôt canadien est
payable sur un revenu qui est imposé dans un autre pays, il est possible de déduire un
crédit relatif à l’impôt payé à l’étranger aux termes de l’article 126 de la L.I.R.
[189] Le paragraphe 2(3) et la section D de la partie I de la L.I.R. imposent le revenu
des non-résidents qui, au cours d’une année d’imposition, étaient employés au Canada,
ont exploité une entreprise au Canada, ou ont disposé d’un bien canadien imposable.
La partie XIII prévoit une retenue d’impôt sur certains paiements faits aux non-
résidents. Ces impôts font l’objet de dispositions d’allégement dans divers traités en
matière fiscale conclus entre le Canada et d’autres pays.
[190] Voir, p. ex., l’article 114 de la L.I.R. qui prévoit des règles particulières pour le
particulier « qui réside au Canada tout au long d’une partie de l’année mais qui, tout au
long d’une autre partie de l’année, est un non-résident »; l’article 128.1 qui prévoit qu’il
est réputé y avoir disposition et réacquisition d’un bien à la juste valeur marchande
lorsque le contribuable devient résident du Canada ou cesse d’être résident du Canada;
les sous-alinéas 20(8)a)(ii) et 40(2)a)(i) qui interdisent à un non-résident de déduire des
réserves relativement à des montants recevables non versés; la description B de l’alinéa
40(2)b) qui limite l’exemption pour la résidence principale aux contribuables résidant au
Canada; les paragraphes 70(6) et 73(1) qui limitent les transferts de biens à imposition
différée à un époux, à un conjoint de fait ou à une fiducie admissible aux transferts où
l’époux ou le conjoint de fait est résident du Canada; les paragraphes 70(9) et 73(3) qui
limitent les transferts d’un bien agricole à imposition différée à un enfant aux transferts
où l’enfant est résident du Canada; les règles d’attribution énoncées aux articles 74.1 et
74.2 qui s’appliquent uniquement si le cessionnaire du bien est résident du Canada; la
définition de « société de personnes canadienne » du paragraphe 102(1) qui, en
conjonction avec d’autres dispositions, limite la disponibilité de diverses dispositions de
report d’impôt sur les transferts de bien d’une société ou à celle-ci aux sociétés « dont
tous les associés résident au Canada » au moment considéré; la définition de « société
privée sous contrôle canadien » du paragrahe 125(7) qui limite le taux réduit d’impôt
des sociétés aux sociétés qui ne sont pas « contrôlée[s], directement ou indirectement,
de quelque manière que ce soit, par une ou plusieurs personnes non-résidentes … »; et
le paragraphe 18(4) qui limite les montants qui sont autrement déductibles à l’égard des
intérêts payés ou payables à des non-résidents déterminés.
[191] L.I.R., paragraphe 250(3).
[192] L.I.R., paragraphes 250(1) et (4). La première de ces règles s’applique à toutes
les personnes, mais la dernière ne s’applique qu’aux sociétés. Parmi les diverses
situations prévues au paragraphe 250(1), la plus importante est la règle énoncée à
l’alinéa a), qui considère qu’une personne qui a « séjourné au Canada au cours de
l’année pendant une période ou des périodes dont l’ensemble est de 183 jours ou
plus » est réputée avoir résidé au Canada tout au long de l’année.
[193] L.I.R., paragraphe 250(5), qui considère que toute personne qui autrement serait
résidente du Canada est réputée ne pas être résidente du Canada si, aux termes d’un
traité fiscal avec un autre pays, la personne « réside dans ce pays et non au Canada. »
[194] Convention fiscale entre le Canada et les États-Unis, (1980), article IV(1).
Lorsqu’une personne est un résident des deux États contractants aux termes de leurs
lois respectives, l’article IV(2) prévoit que la situation de la personne est déterminée de
la manière suivante : a) cette personne est considérée comme un résident de l’État
contractant où elle dispose d’un « foyer d’habitation permanent » ou, si la personne
dispose d’un foyer d’habitation permanent dans les deux États contractants, comme un
résident de l’État contractant avec lequel « ses liens personnels et économiques sont les
plus étroits »; b) si l’État contractant où cette personne a le « centre de ses intérêts
vitaux » ne peut pas être déterminé, elle est considérée comme un résident de l’État
contractant où elle « séjourne de façon habituelle »; c) si cette personne séjourne de
façon habituelle dans les deux États ou dans aucun d’eux, elle est considérée comme
étant résident de l’État contractant dont elle possède la citoyenneté; et d) si la personne
est un citoyen des deux États contractants ou d’aucun d’eux, les autorités compétentes
des États contractants tranchent la question d’un commun accord. Vous trouverez des
dispositions semblables dans la Convention fiscale Canada - Royaume-Uni, articles
4(1) et (2).
[195] [1946] R.C.S. 209, [1946] C.T.C. 51, 2 D.T.C. 812 (C.S.C.) (ci-après
« Thomson »). L’arrêt Thomson est l’un des plus cités en droit fiscal canadien; il est le
point de départ de la plupart des affaires concernant la notion de la résidence d’un
particulier. Pour des résumés utiles de ces affaires, consultez Brian G. Hansen,
"Individual Residence" in Report of Proceedings of the Twenty-Ninth Tax
Conference, 1977 Conference Report (Toronto: Canadian Tax Foundation, 1978), p.
682 à 712; D. Bernard Morris, "Jurisdiction to Tax: An Update" dans Report of
Proceedings of the Thirty-First Tax Conference, 1979 Conference Report (Toronto:
Canadian Tax Foundation, 1980), p. 414 à 444, aux pages 415 à 420; Gordon C.
Bale, "The Basis of Taxation" dans Brian G. Hansen, Vern Krishna, et James A.
Rendall, eds., Canadian Taxation (Don Mills: DeBoo, 1981), p. 21 à 57, aux pages
30 à 42; et Edwin G. Kroft, "Jurisdiction to Tax: An Update" dans Tax Planning for
Canada-US and International Transactions, Corporate Management Tax
Conference 1993, (Toronto: Canadian Tax Foundation, 1994), 1, p. 1 à 138, aux p. 7
à 10.
[196] L.R.C. 1927, ch. 97, telle qu’elle a été modifiée.
[197] 8 et 9 Geo. 5, ch. 40. Voir les décisions des juges Kerwin, Rand, et Estey dans
Thomson, précité à la note 188.
[198] Levene c. Commissioners of Inland Revenue, [1928] A.C. 217 (Ch. des L.)
(ci-après « Levene »); et Commissioners of Inland Revenue c. Lysaght, [1928] A.C.
234 (Ch. des L.) (ci-après « Lysaght »).
[199] Levene, précité à la note 198, p. 232, motifs de lord Warrington of Clyffe; et
Lysaght, précité à la note 198, p. 249, motifs de lord Warrington of Clyffe.
[200] Lysaght, précité à la note 198, p. 247, motifs de lord Buckmaster.
[201] Levene, précité à la note 198, p. 223, motifs du vicomte Cave, lord Chancelier.
[202] Ibid., p. 225.
[203] Lysaght, précité à la note 198, p. 248.
[204] Levene, précité à la note 198, p. 225.
[205] Ibid. Des décisions canadiennes subséquentes ont établi une distinction entre les
notions en étendant celle de « résidence habituelle » pour y inclure les personnes qui
quittent le pays pendant un an ou deux, mais qui conservent des liens sociaux ou
économiques avec le Canada. Voir, p. ex., Reeder c. M.R.N., [1975] C.T.C. 2022, 75
D.T.C. 17 (C.R.I.).
[206] Thomson, précité à la note 195 par. 2, motifs du jugeKerwin.
[207] Ibid.
[208] Ibid.
[209] Ibid., par. 59.
[210] Ibid., par. 71.
[211] Ibid.
[212] Ibid., par. 47.
[213] Ibid., par. 50.
[214] La notion de domicile du particulier est utilisée pour établir la compétence
territoriale en droit international privé. En common law, cette notion a été définie comme
étant le territoire dans laquelle le particulier [TRADUCTION] « a volontairement établi
une habitation pour lui-même et sa famille, non pas à une fin spéciale ou temporaire,
mais avec l’intention d’en faire son foyer d’habitation permanent, jusqu’à ce que
quelque chose (qui est inattendu, ou dont l’occurrence est incertaine) se produise pour
l’inciter à adopter un autre foyer d’habitation permanent » : Lord c. Colvin (1859), 62
E.R. 141, p. 145. Bien que la notion de résidence ou d’« habitation » soit essentielle à
la détermination du domicile d’un particulier en common law, cette dernière dépend
essentiellement de l’intention du particulier de faire de la résidence un « foyer
d’habitation permanent » et diffère considérablement du concept de résidence du fait
qu’un particulier peut avoir plus d’une résidence, mais un seul domicile. Pour consulter
une analyse utile des différences entre la résidence à des fins fiscales et le domicile en
common law, voir Hansen, précité à la note 195, p. 699 et 700.
[215] Bien que les jugements majoritaires renvoient également à des décisions anglaises
pour arrêter le sens de ces termes, ces affaires rejettent elles-mêmes toute signification
spéciale ou technique des termes « résident » et « résident ordinairement », renvoyant
plutôt aux définitions des dictionnaires et adoptant le sens habituel ou « courant » de ces
termes.
[216] Voir, p. ex., Kroft, précité à la note 195, p. 7; Peter W. Hogg, Joanne E. Magee
et Ted Cook, Principles of Canadian Income Tax Law, 3e éd., (Scarborough:
Carswell, 1999), p. 126; et Vern Krishna, Fundamentals of Canadian Income Tax,
6e éd., (Scarborough: Carswell, 2000), p. 74.
[217] Selon l’article 76 du C.c.Q. : « Le changement de domicile s’opère par le fait
d’établir sa résidence dans un autre lieu, avec l’intention d’en faire son principal
établissement. » À cette fin, l’article 77 définit la résidence d’une personne comme étant
« le lieu où elle demeure de façon habituelle », ajoutant qu’« en cas de pluralité de
résidences, on considère, pour l’établissement du domicile, celle qui a le caractère
principal », tandis que selon l’article 78 « la personne dont on ne peut établir le domicile
avec certitude est réputée domiciliée au lieu de sa résidence », et la personne qui n’a
pas de résidence est réputée domiciliée au lieu où elle se trouve ou, « s’il est inconnu, au
lieu de son dernier domicile connu. »
[218] Voir, p. ex., l’article 1 de la Health Care Insurance Act de l’Alberta, RSA
2000, ch. A-20, qui définit un « résident » comme étant [TRADUCTION] « une
personne qui peut légalement être ou demeurer au Canada, qui s’est établie ou se
trouve habituellement en Alberta », à l’exception [TRADUCTION] « de tout touriste,
de toute personne de passage ou qui visite l’Alberta »; l’article 1 de la Medicare
Protection Act R.S.B.C. 1996, ch. 286, qui définit un « résident » comme étant
[TRADUCTION ] « une personne qui (a) est citoyen du Canada ou qui est légalement
admis au Canada pour y résider en permanence, (b) s’établit en Colombie-Britannique,
et (c) qui se trouve physiquement en Colombie-Britannique pendant au moins 6 mois
d’une année civile », à l’exception de « tout touriste ou visiteur en Colombie-
Britannique »; le paragraphe 1(1) de la Loi de 1997 sur la protection du poisson et
de la faune, L.R.O., 1997, ch. 41, qui définit un « résident » comme « une
personne qui réside principalement en Ontario et qui y a effectivement résidé
pendant une période d’au moins six mois au cours des 12 mois qui précèdent le jour où
sa résidence devient pertinente aux termes de présente loi »; et l’article 1 de la
Engineering Profession Act, RSPEI 1988, ch. E-8.1, qui définit un « résident »
comme [TRADUCTION] « une personne qui, dans le cours de sa vie établie, vit
ordinairement, normalement et habituellement et a son habitation dans la province ».
[219] Pour les fins de la Loi sur les impôts du Québec, L.R.Q. c. I-3, l’article 7.14
dissocie expressément la notion fiscale de résidence de celle que l’on retrouve dans le
C.c.Q. Cette disposition est étudiée à la section 3.2.2, ci-après.
[220] Pour une analyse détaillée de cette question, voir Marie-Pierre Allard, « Effet
rétroactif des obligations conditionnelles en droit fiscal » (2001), vol. 49, n° 5 Revue
fiscale canadienne 1338-1457.
[221] Selon cette disposition, le « bien amortissable » d’un contribuable est défini
comme « un bien qu’un contribuable acquiert et pour lequel il obtient une déduction,
en vertu de l’alinéa 20(1)a), dans le calcul de son revenu pour cette année ou pour une
année d’imposition antérieure... s’il était propriétaire du bien à la fin de l’année. »
(soulignement de l’auteur).
[222]Voir, p. ex., le paragraphe 39(1) de la L.I.R., qui définit un gain en capital et une
perte en capital comme un gain ou une perte du fait de la disposition d’un bien en
immobilisation. Voir également la description F dans la définition de « fraction non
amortie du coût en capital » au paragraphe 13(21) de la L.I.R., qui exige que les
produits de la disposition d’un bien amortissable d’une catégorie prescrite (ne
dépassant pas le coût initial en capital du bien) soient soustraits du calcul de la fraction
non amortie du coût en capital de la catégorie, ce qui peut entraîner l’inclusion d’un
revenu pour récupération de l’amortissement aux termes du paragraphe 13(1) ou une
perte finale aux termes du paragraphe 20(16); et la description E de la définition de
« montant cumulatif des immobilisations admissibles » du paragraphe 14(5) de la L.I.R.,
qui prévoit un résultat fiscal similaire sur la disposition d’un bien en capital admissible.
[223] Voir la définition de « disposition » dans la L.I.R. au paragraphe 248(1).
[224] Voir la définition de « produit de disposition » dans la L.I.R. au paragraphe
13(21) et à l’article 54.
[225] Précité à la note 57.
[226] Voir la discussion à la note précitée et le texte accompagnant les notes 57 à 60.
[227] Précité à la note 58.
[228] Wardean Drilling, précité à la note 57, par. 26.
[229] Voir, p. ex., La Reine c. Henuset Brothers Ltd. (No. 2), [1977] A.C.F. 216,
[1977] C.T.C. 228, 77 D.T.C. 5169 (C.F. 1re inst.); Kamsel Leasing Inc. c. M.R.N.,
[1993] A.C.I. 12, [1993] 1 C.T.C. 2279, 93 D.T.C. 250 (C.C.I.); et Gartry c.
Canada, [1994] A.C.I. 240, [1994] 2 C.T.C. 2021, 94 D.T.C. 1947 (C.C.I.).
[230] Voir, p. ex., Kinguk Trawl Inc. c. La Reine, [2002] 2 C.T.C. 2229, 2002
D.T.C. 1399 no de greffe 2000-674(IT)G (C.C.I.), par. 123, citant la décision
Wardean Drilling selon laquelle : [TRADUCTION] « Le concept de propriété
effective, qui ne correspond peut-être pas à la propriété en common law au sens strict,
est bien établi dans la jurisprudence. »
[231] [1962] C.T.C. 614, 62 D.T.C. 1378 (C. de l’É.).
[232] Ibid., par. 48. Toutefois, étant donné les définitions de disposition et de produit
de disposition fournies dans les lois, la Cour a conclu que cette signification avait été
modifiée pour inclure toute vente [TRADUCTION] « dès qu’un contribuable a droit au
prix de vente du bien vendu. » Voir ibid., par. 54.
[233] [1987] A.C.I. 136, [1987] 1 C.T.C. 2258, 87 D.T.C. 148 (C.C.I.).
[234] Ibid., par. 21.
[235] Voir, p. ex., Browning Harvey Ltd. c. M.R.N., [1990] 1 C.T.C. 161, 90
D.T.C. 6105, no de greffe T-969-88 (C.F. 1re inst.); et Borstad Welding Supplies
(1972) Ltd. c. M.R.N., [1993] 2 C.T.C. 266, 93 D.T.C. 5457, no de greffe T-3066-
90 (C.F. 1re inst.).
[236] Voir, p. ex., Fortin & Moreau Inc. c. M.R.N., [1989] A.C.I. 1111, [1990] 1
C.T.C. 2583, 90 D.T.C. 1436 (C.C.I.), inf. par Construction Bérou Inc. c. La Reine,
[2000] 2 C.T.C. 174, 99 D.T.C. 5868 (C.A.F.); D. Dumais et Fils Inc. c. M.R.N.,
[1990] A.C.I. 1035, [1991] 1 C.T.C. 2650, 92 D.T.C. 1107 (C.C.I.); Location
Gaétan Lévesque Inc. c. M.R.N., [1991] A.C.I. 406, [1991] 2 C.T.C. 2795, 91
D.T.C. 1380 (C.C.I.); et Laurent Goulet & Fils Inc. c. M.R.N., [1991] A.C.I. 408,
[1992] 1 C.T.C. 2419, 92 D.T.C. 1605 (C.C.I.).
[237] Précité à la note 31.
[238] Précité à la note 57. Voir le texte accompagnant la note 228.
[239] Olympia & York Developments, précité à la note 31, par. 42.
[240] Ibid., par. 44.
[241] Robert Bédard Auto Ltée c. M.R.N., [1985] 2 C.T.C. 2354, 85 D.T.C. 643, no
de greffe 82-1771 (C.C.I.), par. 49. Voir aussi Larose c. M.R.N., [1991] A.C.I. 910,
[1992] 2 C.T.C. 2339, 92 D.T.C. 2055 (C.C.I.).
[242]Précitéà la note 236 (ci-après « Construction Bérou »).
[243] Voir les alinéas e) et f) de la définition de « disposition » au paragraphe 248(1),
qui exclut diverses catégories de transferts « qui n’[ont] pas pour effet de changer la
propriété effective du bien. »
[244] Construction Bérou, précité à la note 236, par. 45 des motifs du juge
Desjardins. Voir aussi, ibid., par. 2 des motifs du juge Létourneau, qui souligne que
« l'effort d'harmonisation par le législateur, dans une perspective de traitement équitable
et uniforme de tous les contribuables canadiens, m'apparaît indiscutable » et qui conclut
que la Cour doit adopter « une interprétation judiciaire qui permette la mise en oeuvre
de cette intention législative. »
[245] Ibid., par. 14, motifs du juge Létourneau.
[246] [1981] C.T.C. 2935, 81 D.T.C. 824 (C.R.I.) (ci-après « Jacoby »).
[247] Bien que l’alinéa 60b) de la L.I.R. prévoit toujours la déduction pour paiement de
pension alimentaire au conjoint, l’exigence selon laquelle ce paiement doit être « payable
… aux termes de l’ordonnance d’un tribunal compétent ou d’un accord écrit » figure
maintenant au paragraphe 60.1(2).
[248] Jacoby, précité à la note 246, par. 31-49.
[249] Ibid., par. 172.
[250] Ibid., par. 170.
[251] Voir, p. ex., Simpson c. La Reine, [1996] A.C.I. 391, [1996] 2 C.T.C. 2687
(C.C.I.); Foley c. La Reine, [2000] A.C.I. 485, [2000] 4 C.T.C. 2016 (C.C.I.).
[252] Voir, p. ex., Hodson c. M.R.N., [1988] 1 C.T.C. 2, 88 D.T.C. 6001, no de
greffe A-146-87 (C.A.F.); MacLachlan c. La Reine, [1992] 1 C.T.C. 2089, 92
D.T.C. 1024, no de greffe 91-374(IT) (C.C.I.); Jaskot c. M.R.N., [1991] A.C.I. 782,
[1992] 1 C.T.C. 2145, 92 D.T.C. 1102 (C.C.I.); McMillan c. La Reine, [1995] 1
C.T.C. 2678, no de greffe 92-2195(IT)G (C.C.I.); Risula c. La Reine, [1996] A.C.I.
540, [1996] 3 C.T.C. 2125 (C.C.I.); Von Neudegg c. La Reine, [1999] A.C.I. 94,
[1999] 2 C.T.C. 2525 (C.C.I.); Friesen c. La Reine, [2001] 1 C.T.C. 2208, no de
greffe 1999-3131(IT)I (C.C.I.); et McIntosh c. La Reine, [2000] A.C.I. 76, [2000] 2
C.T.C. 2423 (C.C.I.).
[253] [1993] A.C.I. 37, [1993] 2 C.T.C. 2447 (C.C.I.) (ci-après « Démolition A.M.
de l’Est Du Québec »).
[254] Voir l’alinéa c) de la définition de « fabrication et transformation » au paragraphe
125.1(3) de la L.I.R., qui exclut expressément « la construction » des activités de
fabrication et de transformation, dont les profits sont admissibles à titre de déduction.
[255] Démolition A.M. de l’Est Du Québec, précité à la note 253, par. 33. Pour une
conclusion similaire, voir La Reine c. Nova Construction Co., [1985] A.C.F. 1044,
[1986] 1 C.T.C. 68, 85 D.T.C. 5594 (C.A.F.), par. 9 et 10, adoptant l’opinion du
juge de première instance selon lequel le terme « construction n’est pas un terme
technique ».
[256] Ibid., par. 34.
[257] [2001] A.C.F. 493, [2001] 4 C.T.C. 174, 2001 D.T.C. 5233 (C.A.F.) (ci-
après « Marcoux »).
[258] Selon cette disposition : « S'il sait ou soupçonne qu'une personne est ou sera,
dans les douze mois, tenue de faire un paiement à une autre personne qui, elle-même,
est tenue de faire un paiement en vertu de la présente loi (appelée "débiteur fiscal" au
présent paragraphe et aux paragraphes (1.1) et (3)), le ministre peut exiger par écrit de
cette personne que les fonds autrement payables au débiteur fiscal soient en totalité ou
en partie versés, sans délai si les fonds sont immédiatement payables, sinon au fur et à
mesure qu'ils deviennent payables, au receveur général au titre de l'obligation du
débiteur fiscal en vertu de la présente loi ».
[259] Marcoux c. Canada, [1999] A.C.F. 1841, [2000] 4 C.T.C. 143, 2000 D.T.C.
6010 (C.F. 1re inst.).
[260] Ibid., par. 16.
[261] Ibid.
[262] Marcoux, précité à la note 257, par. 10.
[263] Ibid., par. 13.
[264] Précité à la note 110.
[265] Marcoux, précité à la note 257, par. 13.
[266] Voir les notes 8 et 9 et le texte qui les accompagne.
[267] Acte qui règle plus solidement le gouvernement de la province de Québec
dans l’Amérique septentrionale,(R.-U.) 14 Geo. III, ch. 83.
[268] Pour un examen du bijuridisme dans les décisions de la Cour suprême du
Canada, voir Allard, « La Cour suprême du Canada et son impact sur l’expression du
bijuridisme » précité à la note 9; et Louise Lavallée, « Manifestations du bijuridisme
dans les jugements de la Cour suprême du Canada depuis l’adoption du Code civil du
Québec » dans L’harmonisation de la législation fédérale avec le droit civil
québécois et le bijuridisme canadien, Deuxième publication, précité à la note 6,
fascicule 3. Pour une interprétation judiciaire récente du bijuridisme, voir les motifs du
juge Décary dans la décision Procureur général du Canada et Conseil du Trésor du
Canada c. Constance St-Hilaire, [2001] 4 C.F. 289, 204 D.L.R. (4e) 103 (C.A.).
[269] Lionel A. Levert, « La cohabitation du bilinguisme et du bijuridisme dans la
législation fédérale canadienne : mythe ou réalité? » dans L’harmonisation de la
législation fédérale avec le droit civil québécois et le bijuridisme canadien,
Deuxième publication, précité à la note 6, fascicule 1, 5, p. 6.
[270] Voir Allard, « La Cour suprême du Canada et son impact sur l’expression du
bijuridisme », précité à la note 9, p. 3 à 12.
[271] Pantel c. Air Canada, [1975] 1 R.C.S. 472, p. 478.
[272] Voir Québec North Shore Paper Co. c. Canadian Pacific Ltd., [1977] 2
R.C.S. 1054; McNamara c. R., [1977] 2 R.C.S. 654; et R. c. Thomas Fuller
Construction Co. (1958) Ltd., [1980] 1 R.C.S. 695. Pour une discussion utile sur ces
arrêts, voir Allard, « La Cour suprême du Canada et son impact sur l’expression du
bijuridisme » précité à la note 9, p. 22 à 26.
[273] Levert, « La cohabitation du bilinguisme et du bijuridisme dans la législation
fédérale canadienne : mythe ou réalité? » précité à la note 269, p. 6.
[274] Ministère de la Justice, « Politique sur le bijuridisme législatif », Annexe III de
Wellington, « Bijuridisme canadien : méthodologie et terminologie de l’harmonisation »,
précité à la note 14, p. 23.
[275] Ibid., p. 24.
[276] Voir Marie-Claude Gervais, « Harmonisation des lois fédérales avec le droit civil
du Québec et le postulat de la complémentarité » dans L’harmonisation de la
législation fédérale avec le droit civil québécois et le bijuridisme canadien,
Deuxième publication, précité à la note 6, fascicule 1, 10, p. 11 et 12.
[277] Roderick A. Macdonald, « Harmonizing the Concepts and Vocabulary of
Federal and Provincial Law: The Unique Situation of Québec Civil Law » dans
L’harmonisation de la législation fédérale avec le droit civil québécois et le
bijuridisme canadien, Recueil d’études (Ottawa : Ministère de la Justice Canada,
1999) 27, p. 69. Voir aussi Levert, « La cohabitation du bilinguisme et du bijuridisme
dans la législation fédérale canadienne : mythe ou réalité? », précité à la note 269, p. 5,
soulignant le « devoir moral » du Parlement fédéral « de tenir compte de ces deux
systèmes juridiques dans sa législation … lorsqu’il édicte des normes dont l’application
interagit avec le droit privé provincial ».
[278] Loi no 1 visant à harmoniser le droit fédéral avec le droit civil de la
province de Québec et modifiant certaines lois pour que chaque version
linguistique tienne compte du droit civil et de la common law, 1re session,
36e législature, 1997-1998 (déposée le 12 juin 1998).
[279] Les principales lois visées sont la Loi sur les immeubles fédéraux, L.C. 1991,
ch. 50; la Loi sur la faillite et l’insolvabilité, L.R.C. 1985, ch. B-3; et la Loi sur la
responsabilité civile de l’État et le contentieux administratif, LR.C. 1985, C-50.
[280] L.R.C. 1985, ch. I-21.
[281] Loi no 1 visant à harmoniser le droit fédéral avec le droit civil de la
province de Québec et modifiant certaines lois pour que chaque version
linguistique tienne compte du droit civil et de la common law, 2e session, 36e Parl.,
2000.
[282] Loi no 1 visant à harmoniser le droit fédéral avec le droit civil de la
province de Québec et modifiant certaines lois pour que chaque version
linguistique tienne compte du droit civil et de la common law, 1re session, 37e Parl.,
2001.
[283] L.C. 2001, ch. 4.
[284] Pour un examen détaillé des origines et du contenu du projet de loi S-4, voir
Marie-Noëlle Pourbaix, « S-4 : Un premier projet de loi d’harmonisation » dans
L’harmonisation de la législation fédérale avec le droit civil québécois et le
bijuridisme canadien, Deuxième publication, précité à la note 6, fascicule 6, p.1 à
12.
[285] Pour une explication utile de la justification et des répercussions prévues de ces
modifications, voir Henry L. Molot, « Article 8 du projet de loi S-4 : Modification de la
Loi d’interprétation » dans L’harmonisation de la législation fédérale avec le droit
civil québécois et le bijuridisme canadien, Deuxième publication, précité à la note
6, fascicule 6.
[286] Précité à la note 283. Parmi les énoncés du préambule de la loi, les plus
pertinents aux fins de l’interprétation du nouvel article 8.1 de la Loi d’interprétation
fédérale sont les suivants : « une interaction harmonieuse de la législation fédérale et de
la législation provinciale s'impose et passe par une interprétation de la législation
fédérale qui soit compatible avec la tradition de droit civil ou de common law, selon le
cas » et « sauf règle de droit s'y opposant, le droit provincial en matière de propriété et
de droits civils est le droit supplétif pour ce qui est de l'application de la législation
fédérale dans les provinces ».
[287] Voir, p. ex., Molot, « Article 8 du projet de loi S-4 : Modification de la Loi
d’interprétation », précité à la note 285, p. 16 : « S’il s’agit d’ "assurer l’application
d’un texte ", il est implicitement " nécessaire " de recourir à des règles, principes ou
notions provinciaux pour interpréter ou appliquer un texte fédéral. Si un texte fédéral se
fonde expressément ou implicitement sur une règle, une notion ou un principe provincial
appartenant au domaine de la "propriété et des droits civils", il pourrait s’avérer
impossible de valablement comprendre et appliquer le texte fédéral sans recourir à cette
règle, cette notion ou ce principe et ce recours serait donc "nécessaire". »
[288] Voir, p. ex., ibid., p. 20 : « Le texte fédéral peut rendre non "nécessaire de
recourir" aux principes provinciaux de droit privé, ou il peut faire ressortir clairement
l’intention qu’on n’ait pas recours aux règles, principes et notions de la province
concernée. Une loi pourrait, par exemple, définir de manière si exhaustive ses propres
termes que cela exclue implicitement tout recours au droit privé provincial comme
source externe d’interprétation et d’application. Une loi fédérale pourrait aussi renvoyer
expressément à une autre source externe d’interprétation, ce qui dénoterait une intention
contraire quant à la nécessité "de recourir à des règles (…) dans une province". »
[289] Voir ibid., p. 21, où l’on laisse entendre qu’on a recours à l’expression « sauf
règle de droit s’y opposant » en raison de l’expression « indication contraire ».
[290] Voir, p. ex., Brisson et Morel, « Droit fédéral et droit civil : complémentarité et
dissociation », précité à la note 10, p. 236. Voir aussi André Morel, « L’harmonisation
de la législation fédérale avec le Code civil du Québec - Pourquoi? Comment? dans
L’harmonisation de la législation fédérale avec le droit civil québécois et le
bijuridisme canadien, Recueil d’études (Ottawa : ministère de la Justice du Canada,
1999), 1, p. 7, expliquant que cela « contribue en effet à créer l'impression qu'il existe
une sorte de lien organique, une association inscrite dans la nature des choses entre loi
fédérale et common law -- une impression d'ailleurs que le langage législatif utilisé sert
parfois à alimenter ».
[291] Voir, p. ex., Brisson et Morel, « Droit fédéral et droit civil : complémentarité et
dissociation », précité à la note 10, p. 234; et Bastarache, « Le bijuridisme au
Canada », précité à la note 9, p. 21.
[292] Voir, p. ex., Brisson et Morel, « Droit fédéral et droit civil : complémentarité et
dissociation », précité à la note 10, p. 236; et Morel, « L’harmonisation de la législation
fédérale avec le Code civil du Québec - Pourquoi? Comment? », précité à la note 290,
p. 7.
[293] Voir, p. ex., Roderick A. Macdonald, « Provincial Law and Federal Commercial
Law: Is Atomic Slipper a New Beginning? » (1992) 7 B.F.L.R., 437-51, p. 447, qui
indique que le droit provincial relatif à la propriété et aux droits civils devrait faire l’objet
d’un déplacement par le droit fédéral seulement de façon [TRADUCTION]
« explicite » ou de façon [TRADUCTION] « absolument et nécessairement
implicite » [italique dans l’original]. Voir aussi Markevich, précité à la note 110, par.
25, dans lequel on précise que bien que la L.I.R. « peut exclure l’application de
principes, de règles et de moyens de recours d’application générale », cet objectif peut
être atteint seulement par « des dispositions expresses à cet effet ou [si] cette conclusion
s’impose. »
[294] Macdonald, « Provincial Law and Federal Commercial Law: Is Atomic Slipper a
New Beginning? » précité à la note 293, p. 450.
[295] Levert, « La cohabitation du bilinguisme et du bijuridisme dans la législation
fédérale canadienne : mythe ou réalité? » précité à la note 269, p. 8.
[296] Précité à la note 52.
[297] Voir les affaires énumérées à la note 47.
[298] Voir, p. ex., Kalef, précité à la note 97; et Wheeliker, précité à la note 100.
[299] Voir, p. ex., Will-Kare, précité à la note 64.
[300] Sur le recours au droit privé provincial à cette fin, voir Roderick A. Macdonald,
« Encoding Canadian Civil Law » dans Mélanges Paul- André Crépeau,
(Cowansville: Yvon Blais, 1997) 579, p. 592. Voir aussi Macdonald, « Harmonizing
the Concepts and Vocabulary of Federal and Provincial Law: The Unique Situation of
Quebec Civil Law » précité à la note 277, p. 43.
[301] Précité à la note 71.
[302] Voir, p. ex., Garant c. M.R.N., précité à la note 43; Feder c. M.R.N., précité à
la note 74; Stockman c. La Reine, précité à la note 76; et Holizki, précité à la note 78.
[303] Voir, p. ex., Furfaro-Siconolfi c. La Reine, précité à la note 44; Gardner c.
M.R.N., précité à la note 81; Savoie c. La Reine, précité à la note 83; et Biderman,
précité à la note 84.
[304] Voir, p. ex., Hillis, précité à la note 90; et Boger Estate c. La Reine, précité à la
note 88.
[305] Voir, p. ex., Perron c. M.R.N., précité à la note 25; La Reine c. Lagueux &
Frères Inc., précité à la note 28; Wardean Drilling, précité à la note 57; West
Kootenay, précité à la note 61; et Dale, précité à la note 106.
[306] Voir, p. ex., Morel, « L’harmonisation de la législation fédérale avec le Code
civil du Québec - Pourquoi? Comment?" précité à la note 290, p. 7; et Gervais,
« Harmonisation des lois fédérales avec le droit civil du Québec et le postulat de la
complémentarité » précité à la note 276, p. 15.
[307] Précité à la note 110.
[308] Précité à la note 111.
[309] Markevich, précité à la note 110, par. 25.
[310] Voir la partie 2, ci-dessus.
[311] Précité à la note 134.
[312] Voir la partie 2.2 ci-dessus.
[313] Précité à la note 195.
[314] Voir la partie 2.4 ci-dessus.
[315] Voir les notes 246 à 252 ci-dessus et le texte qui les accompagne.
[316] Voir les notes 253 à 256 ci-dessus et le texte qui les accompagne.
[317] Voir les notes 257 à 265 ci-dessus et le texte qui les accompagne.
[318] Précité à la note 124.
[319] Précité à la note 129.
[320] Voir la partie 2.1 ci-dessus.
[321] Précité à la note 31.
[322] Précité à la note 236.
[323] Voir la partie 2.5 ci-dessus.
[324] Voir la partie 2.3 ci-dessus.
[325] Précité à la note 51.
[326] Voir la partie 1 ci-dessus .
[327] Voir, p. ex., Durnford, « Employee or Independent Contractor? The Interplay
Between the Civil Code and the Income Tax Act » précité à la note 151, p. 282, qui
souligne que les tribunaux ne devraient pas [TRADUCTION] « sauter trop vite à la
conclusion que le simple fait que le même terme apparaît à la fois dans la Loi [de l’impôt
sur le revenu] et le Code civil entraîne nécessairement l’application de la définition de
droit privé. »
[328] Précité à la note 64.
[329] Ibid., par. 68.
[330] Précité à la note 195.
[331] Voir la partie 2.4 ci-dessus
[332] Précité à la note 246.
[333] Précité à la note 253.
[334] Voir les notes 246 à 256 ci-dessus et le texte qui les accompagne.
[335] Précité à la note 257.
[336] Ibid., par. 13.
[337] Voir les parties 2.1, 2.2, 2.3, et 2.5 ci-dessus. Bien que dans certaines instances
on ait décrit la définition de « don » que les tribunaux ont généralement adopté aux fins
fiscales comme étant son sens « ordinaire », la jurisprudence citée relativement à cette
notion et à la distinction entre elle et la définition fournie dans le C.c.Q. confirme qu’elle
tire ses origines de la common law. Voir les notes 118 et 119 ci-dessus et le texte qui
les accompagne.
[338] Voir les parties 2.1, 2.2, 2.3, et 2.5 ci-dessus.
[339] Voir l’argument aux notes 289 à 294 ci-dessus et le texte qui les accompagne.
[340] Voir Littler, précité à la note 124; et Gervais, précité à la note 129.
[341] Voir les notes 140 et 141 ci-dessus et le texte qui les accompagne.
[342] Voir la note 142 ci-dessus et le texte qui l’accompagne.
[343] Précité à la note 134.
[344] Ibid., par. 28.
[345] Voir les notes 149 à 151 ci-dessus.
[346] Précité à la note 152.
[347] Voir la partie 2.3 ci-dessus.
[348] Voir, p. ex., Tedco Apparel Management Services Inc. c. M.R.N., précité à la
note 51; Beaulieu c. La Reine, précité à la note 163; et Placements Marcel Lapointe
Inc. c. M.R.N., précité à la note 163.
[349] Voir, p. ex., les motifs du juge Desjardins dans Wolf c. La Reine, précité à la
note 51.
[350] Voir, p. ex., les motifs du juge Décary dans ibid., qui souligne (au par. 117) que
"[l]e critère … consiste à se demander, en examinant l’ensemble de la relation entre les
parties, s’il y a un contrôle d’un côté et une subordination de l’autre ».
[351] Voir la définition de « disposition » au paragraphe 248(1) de la L.I.R.
[352] Voir la définition de « produit de disposition » au paragraphe 13(21) et à l’article
54 de la L.I.R.
[353] Pour une analyse semblable, voir Allard, « Effet rétroactif des obligations
conditionnelles en droit fiscal » précité à la note 220, p. 1413, qui remarque que la
definition de « disposition » au paragraphe 248(1) LIR exclut « le seul transfert du legal
ownership sans le beneficial ownership, mais ne prévoit pas « l’inverse, à savoir que
seul le transfert du beneficial ownership, sans le legal ownership, constituerait une
disposition ».
[354] Précité à la note 31.
[355] Ibid., par. 42.
[356] Précité à la note 57, par. 26, concluant que le bien est acquis à des fins fiscales
[TRADUCTION] « lorsque le titre est transmis, en supposant que les biens existent à
ce moment, ou lorsque l’acheteur a réuni tous les accessoires du titre, tels que la
possession et l’usage et le risque, même si le vendeur peut conserver le titre en garantie
du prix d’achat comme cela se fait dans la pratique commerciale en vertu des contrats
de vente conditionnelle ».
[357] Précité à la note 236.
[358] Voir le bulleting d’interprétation IT-110R3, « Dons et reçus officiels de dons »
(20 juin 1997), par. 4 à 8.
[359] Voir, p. ex., Bromley, « Flaunting and Flouting the Law of Gift » précité à la note
116.
[360] Voir Duff, « Charitable Contributions and the Personal Income Tax » précité à la
note 131.
[361] Voir les notes 140 et 141 ci-dessus et le texte qui les accompagne.
[362] Voir la note 142 ci-dessus.
[363] Précité à la note 134.
[364] Précité à la note 135.
[365] Voir, p. ex., David G. Duff, « Tax Treatment of Charitable Contributions in
Canada: Theory, Practice and Reform » dans Proceedings of Annual Conference of
the National Center on Philanthropy and the Law: Reformation of the Charitable
Contribution Deduction, (New York University School of Law, 2001).
[366] Voir la partie 2.3 ci-dessus.
[367] Même si le professeur Durnford conclut que [TRADUCTION] « [l]e nombre de
situations où les jugements dans des affaires d’impôt sur le revenu rendus au Québec
varieraient de ceux qui sont rendus dans les autres provinces serait probablement très
limité », l’évolution même des critères de la réalité économique et de l’intégration visant
à faire face aux limites du critère traditionnel de contrôle laisse croire que cette
affirmation n’est peut-être pas exacte. Voir Durnford, « Employee or Independent
Contractor? The Interplay Between the Civil Code and the Income Tax Act » précité à
la note 151, p. 308.
[368] Voir la partie 2.5 ci-dessus.
[369] Voir l’argument à cet effet à la partie 3.1.1. ci-dessus.
[370] Précité à la note 31.
[371] Précité à la note 236.
[372] Voir l’argument à ce sujet à la partie 3.1.1. ci-dessus.
[373] L.R.Q., ch. I-3.
[374] Selon l’article 2186 du C.c.Q, une société de personnes est définie comme « un
contrat par lequel les parties conviennent, dans un esprit de collaboration, d’exercer une
activité, incluant celle d’exploiter une entreprise, d’y contribuer par la mise en commun
de biens, de connaissances ou d’activités et de partager entre elles les bénéfices
pécunaires qui en résultent ». Par opposition, les lois sur les sociétés de personnes des
provinces de common law ont codifié la définition de société en nom collectif comme
étant « la relation qui existe entre des personnes qui exploitent une entreprise en
commun en vue de réaliser un bénéfice ».
[375] Pour une discussion préliminaire sur la question, voir Cuerrier, « L’harmonisation
dans la législation fiscale fédérale » précité à la note 20, p. 14 à 16.
[376] Voir, p. ex., Derby Development Corporation c. M.R.N. (1962), 28 Tax
A.B.C. 221, 62 D.T.C. 18, par. 5; Hollinger, précité à la note 47, par. 40; Cornforth,
précité à la note 47, par. 59 à 66; Berg c. M.R.N., [1982] C.T.C. 2558 (C.R.I.);
Waxman, précité à la note 47, par. 49; Spire Freezers Ltd. c. La Reine, [1998]
A.C.I. 1271, [1998] 2 C.T.C. 2764, 98 D.T.C. 1287 (C.C.I.), par. 66; et Backman
c. La Reine, [1997] A.C.I. 728, 97 D.T.C. 1468 (C.C.I.), par. 66.
[377] Macdonald, « Harmonizing the Concepts and Vocabulary of Federal and
Provincial Law: The Unique Situation of Québec Civil Law » précité à la note 277, p.
66.